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首頁 優(yōu)秀范文 審計風(fēng)險評估論文

審計風(fēng)險評估論文賞析八篇

發(fā)布時間:2022-05-28 11:19:21

序言:寫作是分享個人見解和探索未知領(lǐng)域的橋梁,我們?yōu)槟x了8篇的審計風(fēng)險評估論文樣本,期待這些樣本能夠為您提供豐富的參考和啟發(fā),請盡情閱讀。

審計風(fēng)險評估論文

第1篇

(一)審計重心前移。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬜畲蟮奶攸c是將審計重心放在事前的風(fēng)險評估上,從以審計測試為中心到以風(fēng)險評估為中心,審計程序主要包括風(fēng)險評估程序、分析性測試程序、審計測試程序(包括控制測試和實質(zhì)性測試)。傳統(tǒng)審計不能適應(yīng)現(xiàn)代報表審計需要就在于其原有的風(fēng)險評估不到位,未能有效發(fā)現(xiàn)高風(fēng)險審計領(lǐng)域,造成審計過量或?qū)徲嫴蛔?現(xiàn)在大大加強(qiáng)了風(fēng)險評估程序,真正體現(xiàn)了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦砟睢?/p>

(二)更加注重外部審計證據(jù)。審計重心向風(fēng)險評估轉(zhuǎn)移導(dǎo)致風(fēng)險評估程序顯得至關(guān)重要,風(fēng)險評估準(zhǔn)確與否將直接影響到審計效果和審計效率。風(fēng)險評估在一定程度上帶有一定的主觀性,但必要的是審計證據(jù)是必不可少的,尤其是更加客觀、真實的外部證據(jù)。僅僅依靠被審計單位提供的內(nèi)部證據(jù)來對風(fēng)險進(jìn)行評估,所得出來的結(jié)論是不可靠的。所以,審計人員在搜集審計證據(jù)時不應(yīng)只采用內(nèi)部證據(jù),而應(yīng)更努力地獲得相關(guān)的外部審計證據(jù)來對風(fēng)險進(jìn)行評估。

(三)在各個階段都利用審計風(fēng)險模型作出決策。在風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛?審計人員在各個審計階段,都分別以審計風(fēng)險模型為主,分析評價各自的期望審計風(fēng)險、固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險,并在此基礎(chǔ)上作出各項決策,從而能夠全面控制審計風(fēng)險。制度基礎(chǔ)審計模式中的審計風(fēng)險模型是一維的,它只有一個決策目標(biāo)——確定實質(zhì)性測試所需的證據(jù)量,所涉及的風(fēng)險層次和范圍比較狹窄;而風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆J街械膶徲嬶L(fēng)險模型是二維的,它既包含了不同的風(fēng)險要素,而且在不同審計階段給各風(fēng)險要素賦予了不同的內(nèi)涵。

二、審計模式的發(fā)展歷程

(一)賬項導(dǎo)向?qū)徲嬆J健Y~項導(dǎo)向?qū)徲嬆J绞亲畛跏嫉膶徲嫹椒?主要功能在于查錯防弊,其技術(shù)方法主要是從審計期間會計事項所依據(jù)的相關(guān)會計原始憑證入手,追查到記賬憑證、賬簿、會計報表等會計文件的形成,驗算其記賬金額、核對賬證、賬賬、賬表。賬項導(dǎo)向?qū)徲嬆J絻H適用于經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)不很復(fù)雜的小規(guī)模企業(yè)。隨著生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模的擴(kuò)大,融資、投資渠道和方式的多樣化、特別是資本市場的發(fā)展,賬項導(dǎo)向?qū)徲嬆J降木窒扌跃腿找嫱癸@,至20世紀(jì)初,這種模式就逐漸退出其主導(dǎo)地位,而代之以制度導(dǎo)向?qū)徲嬆J健?/p>

(二)制度導(dǎo)向?qū)徲嬆J健kS著企業(yè)經(jīng)營規(guī)模的擴(kuò)大,業(yè)主或企業(yè)管理層勢必改變“事必躬親”的管理方式,建立系統(tǒng)的分層、分工的科學(xué)管理制度,企業(yè)在經(jīng)營發(fā)展過程中建立起內(nèi)部控制系統(tǒng),這就促使審計人員把注意力轉(zhuǎn)移到與會計相關(guān)的內(nèi)部控制系統(tǒng)的控制功能上來。制度導(dǎo)向?qū)徲嬆J綄徲嫷闹攸c放在對內(nèi)部控制制度各個控制環(huán)節(jié)的審查上,這種審計模式,是建立在對被審計單位內(nèi)部控制系統(tǒng)認(rèn)識基礎(chǔ)上的重點審查。以大數(shù)定律和正態(tài)分布為基礎(chǔ)的統(tǒng)計抽樣也逐漸取代了單純判斷性和任意性的抽樣。同時,這一模式由于著眼于對內(nèi)部控制制度整體的了解與分析,還可以發(fā)現(xiàn)與某些內(nèi)部控制相關(guān)的會計信息的系統(tǒng)性錯誤,從而提高了審計效率。正因為如此,制度導(dǎo)向?qū)徲嬆J綇?0世紀(jì)四十年代起就成為注冊會計師審計的主要方法。

(三)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆J健oL(fēng)險導(dǎo)向型審計的產(chǎn)生,主要源自美國,風(fēng)險導(dǎo)向型審計的內(nèi)在思想是,任何審計業(yè)務(wù)都必須將審計風(fēng)險控制在可接受的風(fēng)險水平內(nèi)。

其顯著的特點是:它立足于對審計風(fēng)險進(jìn)行系統(tǒng)的分析和評價,并以此作為出發(fā)點,制定審計策略和與企業(yè)狀況相適應(yīng)的多樣化審計計劃,將風(fēng)險考慮貫穿于整個審計過程。因為它著眼于全面的控制測試,而不是著眼于測試內(nèi)部控制制度的執(zhí)行效果(即符合性測試)。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆J胶侠淼負(fù)P棄了作為制度導(dǎo)向?qū)徲嬆J交A(chǔ)的“無利害關(guān)系假設(shè)”,把指導(dǎo)思想建立在“合理的職業(yè)懷疑假設(shè)”基礎(chǔ)上。不只依賴對被審計單位管理層所設(shè)計和執(zhí)行內(nèi)部控制制度的檢查與評價,而是實事求是地對公司管理層是否誠信,是否有舞弊造假的驅(qū)動,始終保持一種合理的職業(yè)警覺,將審計的視野擴(kuò)大到被審計單位所處的經(jīng)營環(huán)境,捕捉潛在的風(fēng)險點,將風(fēng)險評估貫穿于審計工作的全過程。

三、現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫅?yīng)用中的問題

從理論上講,現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆軌驈浹a(bǔ)傳統(tǒng)風(fēng)險基礎(chǔ)審計的不足,縮小審計期望差距。但是,無論是在國際上還是在國內(nèi),還沒有一套嚴(yán)密的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬻w系。從目前看,運(yùn)用現(xiàn)代風(fēng)險基礎(chǔ)審計可能存在以下問題:

(一)信息庫的建設(shè)。注冊會計師執(zhí)行風(fēng)險評估程序,充分了解被審單位整體經(jīng)營環(huán)境,然后針對風(fēng)險不同的客戶,客戶不同的風(fēng)險領(lǐng)域,設(shè)計個性化的審計程序。為此,會計師事務(wù)所必須建立功能強(qiáng)大的信息庫,按照行業(yè)發(fā)展特點、客戶經(jīng)營環(huán)境、客戶所處市場環(huán)境以及客戶高層管理者的品行,由專業(yè)高層人員組織實施評價,定期把客戶風(fēng)險評價的結(jié)果向相關(guān)業(yè)務(wù)承接和實施部門通報,以便注冊會計師在風(fēng)險評估時了解企業(yè)的戰(zhàn)略、流程、風(fēng)險管理、業(yè)績衡量。目前,國內(nèi)很多事務(wù)所對行業(yè)風(fēng)險和企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險缺乏了解,數(shù)據(jù)積累不足,信息庫的建設(shè)達(dá)不到現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷囊蟆?/p>

(二)注冊會計師的綜合素質(zhì)存在較大差距。在風(fēng)險評估程序中,注冊會計師花大量的時間和精力去了解客戶及其環(huán)境,評估經(jīng)營風(fēng)險,這就要求注冊會計師具有判斷企業(yè)是否具有生存能力和合理的經(jīng)營計劃的能力。注冊會計師不僅要熟練掌握會計、審計知識,也要掌握管理知識、行業(yè)知識和法律知識等,還要熟練運(yùn)用各種分析工具對各種財務(wù)指標(biāo)和非財務(wù)指標(biāo)進(jìn)行分析。目前,我國事務(wù)所90%以上的業(yè)務(wù)是審計業(yè)務(wù)和會計業(yè)務(wù),沒有經(jīng)濟(jì)方面、法律方面等多元的背景。注冊會計師不了解企業(yè)的經(jīng)營狀況、相關(guān)行業(yè),不懂得管理、行業(yè)等方面的知識,不具備運(yùn)用數(shù)理統(tǒng)計方法的能力,這些都不利于現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膶嵤榇?主管部門需要做大量的培訓(xùn)工作。事務(wù)所也可以一方面引進(jìn)高層次人才,同時根據(jù)自己的客戶情況、事務(wù)所的定位,有針對性地進(jìn)行員工培訓(xùn)。

四、我國應(yīng)用現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膶Σ?/p>

(一)提高審計人員的專業(yè)判斷能力。現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕笞詴嫀燀毷紫葟钠髽I(yè)內(nèi)外環(huán)境和經(jīng)營戰(zhàn)略入手,來分析其對財務(wù)報表的影響,這就對注冊會計師的分析能力和專業(yè)判斷能力提出了更高的要求;同時,現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬤^程實質(zhì)上就是專業(yè)判斷的過程,它提升了審計的技術(shù)含量。因此,注冊會計師只有很好的運(yùn)用專業(yè)判斷能力才能有效提高審計質(zhì)量,避免形式審計。

(二)處理好會計師事務(wù)所審計成本與效益問題。從理論上說,現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆J绞紫葘χ卮箦e報風(fēng)險進(jìn)行評估,確定重點關(guān)注領(lǐng)域,從而可以合理地分配審計資源、提高審計效率。但是在實務(wù)中,執(zhí)行風(fēng)險評估程序主要依賴于外部審計證據(jù),而搜集外部證據(jù)又沒有專門的、固定的途徑,使得搜集外部證據(jù)的成本較大,有時甚至要高于因減少進(jìn)一步審計測試所降低的成本而使得總成本增加。在市場競爭日益激烈的環(huán)境中,成本的增加很難通過審計收費(fèi)對其進(jìn)行彌補(bǔ),所以如何降低審計成本使審計效益大于審計成本仍是一個值得關(guān)注的問題。

(三)健全法律法規(guī)制度。所謂健全法律法規(guī)制度,就是針對現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷男滦蝿?適時修改相應(yīng)的一些不合時宜的法律法規(guī),以適應(yīng)新形勢的需要。現(xiàn)行的各種法規(guī)關(guān)于民事賠償責(zé)任的規(guī)定最為薄弱,因此應(yīng)健全法律法規(guī)制度,加大對注冊會計師違法行為的責(zé)任追究與處罰力度,以強(qiáng)化注冊會計師的法律風(fēng)險意識。

主要參考文獻(xiàn):

[1]陳毓圭.關(guān)于風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄓ蓙砼c發(fā)展的認(rèn)識.會計研究,2004.

[2]劉佳.風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫵跆絒J].財會月刊(會計版),2006.4.

[3]中國內(nèi)部審計協(xié)會編譯.內(nèi)部審計實務(wù)標(biāo)準(zhǔn)(2001年修訂本).中國時代經(jīng)濟(jì)出版社.

第2篇

關(guān)鍵詞:審計成本,影響因素,審計成本控制

 

1. 審計成本含義及構(gòu)成

1.1 審計成本的含義

審計成本的一般含義是指由于事務(wù)所承接審計項目所發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用,即審計項目成本。審計項目的成本是由于事務(wù)所接受審計業(yè)務(wù)所增加的一切人力、資金和物力的消耗的貨幣化,也就是普遍意義上理解的審計成本。審計項目成本控制是事務(wù)所審計成本控制的重點,研究它的構(gòu)成具有重要意義。科技論文。

1.2審計成本的構(gòu)成

審計項目成本由直接成本和間接成本構(gòu)成。直接成本是直接構(gòu)成審計項目成本的費(fèi)用,它包括業(yè)務(wù)承接費(fèi)用(即審前調(diào)查成本)、審計計劃費(fèi)用、現(xiàn)場審計的外勤審計成本、非現(xiàn)場審計的內(nèi)勤審計成本。其中有必要強(qiáng)調(diào)的是現(xiàn)場審計的外勤審計成本,它主要由審計時間成本、審計取證費(fèi)用以及專家聘請費(fèi)用等組成。而間接成本主要是指為審計業(yè)務(wù)服務(wù)的費(fèi)用,如與被審計單位協(xié)調(diào)的成本、城市間以及市內(nèi)交通費(fèi)等。

2. 審計成本影響因素分析

本文認(rèn)為,影響審計成本的因素主要有以下幾個方面:

2.1 審計風(fēng)險

審計風(fēng)險是影響審計成本的核心因素。它對審計成本的影響體現(xiàn)在兩個方面:一是在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的過程當(dāng)中,在一定的期望審計風(fēng)險下,固有風(fēng)險和控制風(fēng)險大小的評價將直接影響可接受的檢查風(fēng)險的大小。二是較高的審計風(fēng)險將增大事務(wù)所出具不恰當(dāng)審計報告的可能性,因而遭受損失的可能性也隨之增大。科技論文。此時,審計風(fēng)險雖然沒有增加審計風(fēng)險損失的數(shù)量,但是增加了風(fēng)險損失成本發(fā)生的概率。

2.2 審計技術(shù)方法

先進(jìn)高效的審計技術(shù)方法能明顯地降低審計成本,提高審計效率。目前審計技術(shù)方法對審計成本的影響體現(xiàn)在“硬件”和“軟件”兩方面。“硬件”方面主要是指電子計算機(jī)技術(shù)、現(xiàn)代通信技術(shù)在審計領(lǐng)域的應(yīng)用,通用審計軟件的開發(fā)等極大地提高了審計的效率,使得注冊會計師在更短的時間內(nèi)完成更多的工作,從而大大降低了審計項目成本。“軟件”方面主要是指更有效地分配審計資源于風(fēng)險審計領(lǐng)域的審計方法的應(yīng)用,如風(fēng)險基礎(chǔ)審計方法的應(yīng)用,大大提高了審計效率,為降低審計成本提供了廣闊的空間。

2.3 注冊會計師事務(wù)所的經(jīng)營管理水平

經(jīng)營管理水平較高的事務(wù)所一般具有嚴(yán)格的質(zhì)量控制制度和完備的時間、資金預(yù)算,能夠在保證審計質(zhì)量的前提下,努力提高審計效率,降低審計成本。同時,較為嚴(yán)格的質(zhì)量控制制度降低了出具不恰當(dāng)審計報告的可能性,降低了風(fēng)險損失成本發(fā)生的概率。

2.4 審計項目的規(guī)模

審計項目的規(guī)模一般與被審計單位規(guī)模相聯(lián)系,被審計單位的規(guī)模越大資產(chǎn)規(guī)模或報表項目規(guī)模也就越大,發(fā)生的事項越多,賬戶余額越大。注冊會計師事務(wù)所在進(jìn)行審計時投入的審計資源相對與小規(guī)模的單位也就越多審計成本也就相應(yīng)地會加大。由此可以看出,審計項目的規(guī)模與審計成本之間正相關(guān)。

3. 審計成本的控制

3.1 辨證地引入風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?/p>

風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬏峁┝艘环N既能保持審計效果又能使審計效率較高的全新思路。引入風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍且环N執(zhí)業(yè)理念的改變。在選擇審計戰(zhàn)略時,注重在審計效果和審計效率之間選擇一個均衡點。其根本目標(biāo)是將審計風(fēng)險降低到審計人員和社會可以接受的水平。具體為:

1、明確客戶服務(wù)及其他規(guī)劃目標(biāo)。具體內(nèi)容為:明確客戶服務(wù)及其他規(guī)劃目標(biāo),取得或更新對客戶業(yè)務(wù)與產(chǎn)業(yè)的了解,執(zhí)行全面控制環(huán)境的評估,對重要性作初步判斷,決定要審查的重要賬戶,確認(rèn)影響這些賬戶的資料來源,編制審計計劃。

2、了解和評估重要的資料來源,目的是尋找并確定控制弱點。一般在期中時進(jìn)行,具體包括:確認(rèn)重要的估計和資料過程,對各項過程取得了解,考慮何處可能出錯,確認(rèn)與評估相關(guān)的控制。

3、執(zhí)行初步風(fēng)險評估,目的是通過風(fēng)險評估選擇可靠的、有效益的審計查核程序即首先考慮固有風(fēng)險,再對控制風(fēng)險做出初步評估。具體內(nèi)容包括:確認(rèn)重要的作業(yè)和交易;了解重要交易的流程,繪制流程圖;研究判斷錯誤可能發(fā)生的所在,一是要辨認(rèn)流程中的關(guān)鍵環(huán)節(jié),二是要控制目標(biāo)與流程中的重要環(huán)節(jié)串聯(lián),三是要確認(rèn)交易流程中可能發(fā)生的錯誤。

3.2 節(jié)約時間資源,降低審計成本

時間資源=∑時間+∑勞動(知識),時間資源能夠產(chǎn)生價值,增加經(jīng)濟(jì)效益。同樣浪費(fèi)時間資源,勞動的成本就會增加。首先,要嚴(yán)格時間資源的管理。時間資源的管理,就是研究如何根據(jù)每種資源的差異,研究高值、低值時間資源的分布,調(diào)配時間資源與人力資源以達(dá)到很好的結(jié)合,使之產(chǎn)生的資源價值最大。其次,優(yōu)選審計程序,減少中間環(huán)節(jié)。審計程序越繁瑣,審計成本就越高,因此,必須在保證最佳資源配置的前提下,慎重選擇恰當(dāng)審計程序。科技論文。主要包括:設(shè)計提出各項具體支出在總支出中所占的比率。從某種意義上講,在政府職能部門和人員編制既定的條件下,是可以試行按比例規(guī)范行政成本投入的,凡是支出超過規(guī)定比率、幅度的,應(yīng)該視為支出過大或不當(dāng)。在政府投資項目的效益審計評價上,主要依據(jù)國家關(guān)于建設(shè)工程的有關(guān)規(guī)定和定額標(biāo)準(zhǔn),既要看工程造價、預(yù)決算是否真實、合法,有無高估冒算、損失浪費(fèi)等問題,又要看工程質(zhì)量是否達(dá)到設(shè)計標(biāo)準(zhǔn),同時還要看項目竣工后能否真正發(fā)揮作用和產(chǎn)生預(yù)期效益,有無潛在隱患或重大決策失誤等問題。在轉(zhuǎn)移支付,社會保障費(fèi)以及其他各類非生產(chǎn)性財政支出的效益評價上,可考慮以定性評價為主,主要看是否按資金的性質(zhì)、用途和規(guī)定使用,有無截留、擠占、挪用、滯撥等現(xiàn)象。因為對這類支出只要按政策執(zhí)行到位,其效益性也就得到了實現(xiàn)。

3.3 加強(qiáng)審計成本控制,合理轉(zhuǎn)嫁成本

加強(qiáng)審計成本控制,可以采用合理轉(zhuǎn)嫁成本的方式,促進(jìn)審計資源的充分利用。降低審計成本的最佳方式是節(jié)約審計時間同時擴(kuò)大審計成果。審計成果數(shù)量越多,審計成本越低,而單個審計平均單位審計成果就越大。反之則相反。利用和擴(kuò)大審計成果,可以采取增強(qiáng)服務(wù)效果,幫助被審計單位制定有效措施來解決問題,堵塞漏洞,擴(kuò)大審計成果。

對審計經(jīng)費(fèi)實行定額預(yù)算。審計經(jīng)費(fèi)是由審計項目決定的。在審計前,可采用由審計項目定人員、由人員定預(yù)算、由時間和預(yù)算定工作量、由工作量定經(jīng)費(fèi),實現(xiàn)審計經(jīng)費(fèi)使用的計劃性和科學(xué)性。例如澳大利亞審計署,政府年度審計計劃的編制就包括審計經(jīng)費(fèi)預(yù)算。審計經(jīng)費(fèi)預(yù)算來源于每個具體項目成本費(fèi)用的總和。每個具體項目的成本費(fèi)用又是根據(jù)項目要達(dá)到預(yù)期目標(biāo)所需的工作量計算得出的。由于審計項目的多樣性和不可測性, 特別是一些審計項目較為復(fù)雜或有較強(qiáng)變化性,給定額的確定帶來很大困難。因此,對于一些特殊的審計項目,可以采取經(jīng)費(fèi)包干,節(jié)約獎勵的方式。

【參考資料】

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[4]李偉.試論審計成本的控制[J].科協(xié)論壇,2007年第五期

第3篇

論文摘要:近年來我國的經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生了巨大的變化,新的法律法規(guī)不斷出臺。在此形勢下,勢必要推出適應(yīng)新形勢的審計學(xué)教材。本文結(jié)合高職院校的特點就審計學(xué)科教學(xué)內(nèi)容發(fā)表了粗淺的看法,強(qiáng)調(diào)在理解審計基本理論的基礎(chǔ)上把握審計實務(wù)。

隨著我國經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化,新的中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則和企業(yè)會計準(zhǔn)則相繼,審計法、公司法、證券法相繼修訂,審計理論與實務(wù)也發(fā)生了很大變化。審計學(xué)教材各部分的內(nèi)容以最新的中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則與企業(yè)會計準(zhǔn)則為指導(dǎo),充分體現(xiàn)了現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆J健?/p>

目前,審計理論體系發(fā)生了很大的改變,審計對象從會計賬簿轉(zhuǎn)向財務(wù)報表,審計職能從查錯防弊轉(zhuǎn)向?qū)徲嬭b證,審計性質(zhì)從批判性轉(zhuǎn)向防護(hù)性,審計方法技術(shù)性抽樣審計代替詳細(xì)審計,并強(qiáng)調(diào)對內(nèi)部控制制度的研究與評價,審計手段趨于電算化。這種轉(zhuǎn)型與發(fā)展,使審計教育必須適應(yīng)新的形勢需要,對此我們需要從創(chuàng)新角度來重新審視審計教育。

一、審計學(xué)教材的體系結(jié)構(gòu)

(1)審計環(huán)境,包括審計的起源與發(fā)展、注冊會計師管理、職業(yè)道德規(guī)范、執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則和法律責(zé)任等;

(2)審計的基本概念,包括審計風(fēng)險、重要性、審計證據(jù)、審計工作底稿等;

(3)審計的流程,包括風(fēng)險評估和風(fēng)險應(yīng)對等;

(4)審計抽樣原理和方法;

(5)各業(yè)務(wù)循環(huán)的控制測試和實質(zhì)性程序;

(6)審計結(jié)果的報告和溝通;

(7)從事審閱業(yè)務(wù)、其他鑒證業(yè)務(wù)和相關(guān)服務(wù)業(yè)務(wù)的基本原理。

高職院校審計學(xué)教材在CPA審計的基礎(chǔ)上有所調(diào)整和刪減,其審計理論與實務(wù)都以CPA審計為藍(lán)本。2007年是新會計準(zhǔn)則正式實施的第一年,新舊教材的內(nèi)容變化很大,主要體現(xiàn)以下幾個方面:

(1)突出了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂碚摗P略O(shè)了“風(fēng)險評估”和“風(fēng)險應(yīng)對”兩章,闡述風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷母拍詈瓦\(yùn)用要求,要求注冊會計師在審計過程中牢固樹立這一概念,把審計流程理解為重大錯報風(fēng)險的識別、評估和應(yīng)對的過程。

(2)體現(xiàn)了新審計準(zhǔn)則體系的要求。在財務(wù)報表審計的目標(biāo)和原則、注冊會計師的責(zé)任設(shè)定、風(fēng)險的評估和應(yīng)對、審計證據(jù)的收集和評價、審計的結(jié)論和報告等方面,都按照新審計準(zhǔn)則的要求進(jìn)行了更新。

(3)體現(xiàn)了國際職業(yè)道德規(guī)范方面的最新發(fā)展。根據(jù)國際會計師職業(yè)道德準(zhǔn)則的最新稿,對職業(yè)道德規(guī)范部分進(jìn)行了更新。

(4)注重前后貫通。把有關(guān)審計流程的基本概念和思路,貫穿到各業(yè)務(wù)循環(huán)的內(nèi)部控制的了解和測試中,貫穿到各賬戶余額的實質(zhì)性測試程序中,避免基本概念和思路在各循環(huán)之間運(yùn)用不一致和前后兩張皮的現(xiàn)象。為此,重新梳理了各業(yè)務(wù)循環(huán)內(nèi)部的章節(jié)結(jié)構(gòu)。同時,對財務(wù)報表項目重新進(jìn)行歸類,并入更恰當(dāng)?shù)臉I(yè)務(wù)循環(huán)中。

(5)強(qiáng)化了審計抽樣。增加了審計抽樣與其他選擇測試項目方法之間關(guān)系的闡述,更為全面地講解審計抽樣中的基本概念和基本思路,增加了實質(zhì)性程序常用的“概率比例規(guī)模抽樣法(PPS)。

(6)體現(xiàn)新會計準(zhǔn)則的要求。按照新會計準(zhǔn)則的要求,統(tǒng)一了財務(wù)報表項目的名稱,并按照確認(rèn)和計量的新起點,設(shè)計相應(yīng)的審計重點。

二、審計學(xué)課程內(nèi)容分析

審計學(xué)這門課程有著與眾不同的特點。從學(xué)科內(nèi)容上講,它不僅含有很多法規(guī)知識,而且含有大量的會計知識,可以說是其他各門課程的綜合運(yùn)用;從學(xué)習(xí)方法上看,不僅需要以各門課程為基礎(chǔ),更重要的是,需要廣泛運(yùn)用專業(yè)判斷思考、分析和決策。審計的某些方面是非分明,極為嚴(yán)格,另外一些方面又設(shè)有一定法規(guī),令人無所適從,很難操作。這就使得不少學(xué)生對審計“似懂非懂”,覺得這門課程難度較大。我們不僅應(yīng)看到審計課程的學(xué)習(xí)難度,更重要的是應(yīng)對其進(jìn)行科學(xué)的分析。事實上,這種難度來自兩方面:一是來自客觀事實,這是由本門課程的內(nèi)容決定的;二是來自主觀因素,即因為沒有掌握審計課程的特點和學(xué)習(xí)方法而感到難度大。顯然,后一種難度可以隨著對課程內(nèi)容的理解和對學(xué)習(xí)方法的掌握而降低。這就需要在學(xué)習(xí)中對這門課程的特點、規(guī)律有一個較為正確和全面的認(rèn)識。

(一)從總體上明確審計方法的演變

一百多年來,雖然審計的根本目標(biāo)沒有發(fā)生重大變化,但審計環(huán)境發(fā)生了很大的變化,注冊會計師為了實現(xiàn)審計目標(biāo),一直隨著審計環(huán)境的變化調(diào)整著審計方法。審計方法從賬項基礎(chǔ)審計發(fā)展到風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫞际亲詴嫀煘榱诉m應(yīng)審計環(huán)境的變化而做出的調(diào)整。

由于審計風(fēng)險受到企業(yè)固有風(fēng)險因素的影響,如管理人員的品行和能力、行業(yè)所處環(huán)境、業(yè)務(wù)性質(zhì)及容易產(chǎn)生錯誤的會計報表項目,容易受到損失或被挪用的資產(chǎn)等導(dǎo)致的風(fēng)險,又受到內(nèi)部控制風(fēng)險因素的影響,即賬戶余額或各類交易存在錯報,內(nèi)部控制未能防止、發(fā)現(xiàn)或糾正的風(fēng)險。此外,還受到注冊會計師實施審計程序未能發(fā)現(xiàn)賬戶余額或各類交易存在錯報風(fēng)險的影響,職業(yè)界很快開發(fā)了審計風(fēng)險模型。審計風(fēng)險模型的出現(xiàn),從理論上解決了注冊會計師以制度為基礎(chǔ)采用抽樣審計的隨意性,又解決了審計資源的分配問題,要求注冊會計師將審計資源分配到最容易導(dǎo)致會計報表出現(xiàn)重大錯報的領(lǐng)域。從方法論的角度,以注冊會計師審計風(fēng)險模型為基礎(chǔ)的審計,稱為風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ā?/p>

風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬜鳛閷徲嬆J桨l(fā)展的新生階段,主要立足于對審計風(fēng)險進(jìn)行系統(tǒng)分析和評價,根據(jù)評價結(jié)果制訂審計計劃,并結(jié)合被審計單位的實際情況實施相應(yīng)的審計程序。從審計流程上看,風(fēng)險評估和風(fēng)險應(yīng)對排在首位,并且在審計的所有階段都實施風(fēng)險評估程序,它們既是審計基礎(chǔ)理論,又是審計實務(wù),集中體現(xiàn)了新準(zhǔn)則風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷乃枷搿?/p>

(二)理清思路,把握審計流程

1. 風(fēng)險評估

風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂碚撆c方法,是整個教材的精華所在,它構(gòu)成全教材的前提或背景。因此,在審計教學(xué)中,應(yīng)當(dāng)提出明確的學(xué)習(xí)要求和目標(biāo)。

(1)如何運(yùn)用審計風(fēng)險模型。審計風(fēng)險準(zhǔn)則確立了新的審計風(fēng)險模型,以明確注冊會計師識別、評估和應(yīng)對財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險的思路。審計風(fēng)險模型構(gòu)成了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǖ幕A(chǔ),在審計實務(wù)中不易把握,要求學(xué)生以注冊會計師的角色掌握如何使用審計風(fēng)險模型開展審計工作。

(2)如何在審計工作中進(jìn)行風(fēng)險評估。要求學(xué)生以注冊會計師的角色掌握如何借助于評估程序和審計程序工作底稿,結(jié)合具體審計計劃的制訂,進(jìn)行風(fēng)險評估。

(3)如何進(jìn)行風(fēng)險評估。要求學(xué)生以注冊會計師的角色,從6個方面系統(tǒng)掌握注冊會計師如何識別和評估重大錯報風(fēng)險,特別是利用審計程序舉例的方式,熟練運(yùn)用于進(jìn)行風(fēng)險評估的過程和關(guān)鍵環(huán)節(jié)。

2. 風(fēng)險應(yīng)對

注冊會計師應(yīng)當(dāng)針對評估的財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險確定總體的應(yīng)對措施,并針對評估的認(rèn)定層次進(jìn)行重大錯報風(fēng)險設(shè)計和實施進(jìn)一步審計程序,以將審計風(fēng)險降至可接受的低水平。

新風(fēng)險準(zhǔn)則正式引進(jìn)“重大錯報風(fēng)險”概念(重大錯報風(fēng)險是指財務(wù)報表在審計前存在重大錯報的可能性),將審計風(fēng)險模型重構(gòu)為:審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險。這不是簡單地將固有風(fēng)險和控制風(fēng)險并稱為重大錯報風(fēng)險,而是重大實質(zhì)性改進(jìn)。不僅明確規(guī)定了審計工作以評估財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險作為新的起點和導(dǎo)向,抓住了審計工作的“牛鼻子”,而且與現(xiàn)行審計目標(biāo)責(zé)任定位緊緊相扣,有利于履行審計責(zé)任,實現(xiàn)審計目標(biāo)。眾所周知,按審計準(zhǔn)則要求,設(shè)計審計工作就是為了合理保證財務(wù)報表整體不存在重大錯報。新風(fēng)險模型的構(gòu)建更直接有助于指導(dǎo)注冊會計師,時刻緊緊圍繞評估的重大錯報風(fēng)險來設(shè)計和執(zhí)行審計程序,以最終實現(xiàn)合理保證財務(wù)報表整體不存在重大錯報。因此,本章的學(xué)習(xí)要求和目標(biāo)是:

(1)如何運(yùn)用審計風(fēng)險模型;

(2)如何在進(jìn)行風(fēng)險評估的基礎(chǔ)上選擇審計方案;

(3)如何實施控制測試。

還有一個重要的問題不容忽視,那就是在確定總體的應(yīng)對措施以及設(shè)計和實施進(jìn)一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍時,如何運(yùn)用職業(yè)判斷。

(三)掌握基本理論與基本方法

1. 審計證據(jù)與審計工作底稿

本章內(nèi)容屬于基本理論與基本方法,主要闡述了審計證據(jù)和審計工作底稿兩部分內(nèi)容,包括審計證據(jù)的含義和特點,獲取審計證據(jù)的程序、分析程序、審計工作底稿的含義、編制目的和使用的文字及對審計工作底稿實施控制程序,以及底稿的格式、內(nèi)容、范圍、歸納和審計報告日后對審計工作底稿的變動等。

注冊會計師的工作主要有3件事:找證據(jù)—做底稿—出報告。本章節(jié)就占了兩件事,本章涉及的內(nèi)容,不僅是需掌握的審計基本技能,也是理解審計實務(wù)的理論基礎(chǔ)。

2. 計劃審計工作

本章屬于審計基本理論與基本方法。計劃審計工作對于注冊會計師順利完成審計工作和控制審計風(fēng)險具有非常重要的意義。充分的審計計劃有助于注冊會計師關(guān)注重點審計領(lǐng)域、及時發(fā)現(xiàn)和解決潛在問題并恰當(dāng)?shù)亟M織和管理審計工作,以使審計工作更加有效。同時,充分的審計計劃還可以幫助注冊會計師對項目組成成員,進(jìn)行恰當(dāng)分工和指導(dǎo)監(jiān)督,并復(fù)核其工作,還有助于協(xié)調(diào)其他注冊會計師和專家的工作。

本章特別對重要性水平的確定、審計風(fēng)險的分析作了重點闡述。

(1)審計重要性。既是審計理論的重要課題,又是審計實務(wù)的重要內(nèi)容,它貫穿于整個審計實務(wù),要求學(xué)生既能從理論上理解審計重要性的含義和性質(zhì),又要能從實踐上對其進(jìn)行確定。

(2)審計風(fēng)險。既是一個理論問題,又是一個實務(wù)問題。要求學(xué)生既要能從理論上理解審計風(fēng)險模型的含義、構(gòu)成及各種風(fēng)險之間的關(guān)系,也要能從實務(wù)上對其進(jìn)行分析和控制。

本章為重點章節(jié),應(yīng)重在理解,因為其涉及的審計理論應(yīng)與以后各章的各交易循環(huán)的審計實務(wù)聯(lián)系考慮,學(xué)生應(yīng)具備運(yùn)用本章的審計理論分析審計實務(wù)、確定審計報告類型的能力。

3. 審計抽樣

本章屬于審計基本理論與基本方法,主要闡述審計抽樣在審計中的運(yùn)用問題。詳細(xì)介紹了選取測試項目的方法、審計抽樣概述、審計抽樣在控制測試中的應(yīng)用和審計抽樣在實質(zhì)性細(xì)節(jié)測試中的應(yīng)用;涉及審計抽樣的概念、種類和步驟等內(nèi)容。

(四)歸納審計循環(huán),掌握審計實務(wù)

審計循環(huán)屬于財務(wù)報表審計實務(wù)。審計循環(huán)以執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的公司的財務(wù)報表審計為例,介紹各業(yè)務(wù)循環(huán)審計的具體內(nèi)容,重點介紹對各財務(wù)報表項目如何審計

報的領(lǐng)域。從方法論的角度,以注冊會計師審計風(fēng)險模型為基礎(chǔ)的審計,稱為風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ā?/p>

風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬜鳛閷徲嬆J桨l(fā)展的新生階段,主要立足于對審計風(fēng)險進(jìn)行系統(tǒng)分析和評價,根據(jù)評價結(jié)果制訂審計計劃,并結(jié)合被審計單位的實際情況實施相應(yīng)的審計程序。從審計流程上看,風(fēng)險評估和風(fēng)險應(yīng)對排在首位,并且在審計的所有階段都實施風(fēng)險評估程序,它們既是審計基礎(chǔ)理論,又是審計實務(wù),集中體現(xiàn)了新準(zhǔn)則風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷乃枷搿?/p>

(二)理清思路,把握審計流程

1. 風(fēng)險評估

風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂碚撆c方法,是整個教材的精華所在,它構(gòu)成全教材的前提或背景。因此,在審計教學(xué)中,應(yīng)當(dāng)提出明確的學(xué)習(xí)要求和目標(biāo)。

(1)如何運(yùn)用審計風(fēng)險模型。審計風(fēng)險準(zhǔn)則確立了新的審計風(fēng)險模型,以明確注冊會計師識別、評估和應(yīng)對財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險的思路。審計風(fēng)險模型構(gòu)成了風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǖ幕A(chǔ),在審計實務(wù)中不易把握,要求學(xué)生以注冊會計師的角色掌握如何使用審計風(fēng)險模型開展審計工作。

(2)如何在審計工作中進(jìn)行風(fēng)險評估。要求學(xué)生以注冊會計師的角色掌握如何借助于評估程序和審計程序工作底稿,結(jié)合具體審計計劃的制訂,進(jìn)行風(fēng)險評估。

(3)如何進(jìn)行風(fēng)險評估。要求學(xué)生以注冊會計師的角色,從6個方面系統(tǒng)掌握注冊會計師如何識別和評估重大錯報風(fēng)險,特別是利用審計程序舉例的方式,熟練運(yùn)用于進(jìn)行風(fēng)險評估的過程和關(guān)鍵環(huán)節(jié)。

2. 風(fēng)險應(yīng)對

注冊會計師應(yīng)當(dāng)針對評估的財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險確定總體的應(yīng)對措施,并針對評估的認(rèn)定層次進(jìn)行重大錯報風(fēng)險設(shè)計和實施進(jìn)一步審計程序,以將審計風(fēng)險降至可接受的低水平。

新風(fēng)險準(zhǔn)則正式引進(jìn)“重大錯報風(fēng)險”概念(重大錯報風(fēng)險是指財務(wù)報表在審計前存在重大錯報的可能性),將審計風(fēng)險模型重構(gòu)為:審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險。這不是簡單地將固有風(fēng)險和控制風(fēng)險并稱為重大錯報風(fēng)險,而是重大實質(zhì)性改進(jìn)。不僅明確規(guī)定了審計工作以評估財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險作為新的起點和導(dǎo)向,抓住了審計工作的“牛鼻子”,而且與現(xiàn)行審計目標(biāo)責(zé)任定位緊緊相扣,有利于履行審計責(zé)任,實現(xiàn)審計目標(biāo)。眾所周知,按審計準(zhǔn)則要求,設(shè)計審計工作就是為了合理保證財務(wù)報表整體不存在重大錯報。新風(fēng)險模型的構(gòu)建更直接有助于指導(dǎo)注冊會計師,時刻緊緊圍繞評估的重大錯報風(fēng)險來設(shè)計和執(zhí)行審計程序,以最終實現(xiàn)合理保證財務(wù)報表整體不存在重大錯報。因此,本章的學(xué)習(xí)要求和目標(biāo)是:

(1)如何運(yùn)用審計風(fēng)險模型;

(2)如何在進(jìn)行風(fēng)險評估的基礎(chǔ)上選擇審計方案;

(3)如何實施控制測試。

還有一個重要的問題不容忽視,那就是在確定總體的應(yīng)對措施以及設(shè)計和實施進(jìn)一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍時,如何運(yùn)用職業(yè)判斷。

(三)掌握基本理論與基本方法

1. 審計證據(jù)與審計工作底稿

本章內(nèi)容屬于基本理論與基本方法,主要闡述了審計證據(jù)和審計工作底稿兩部分內(nèi)容,包括審計證據(jù)的含義和特點,獲取審計證據(jù)的程序、分析程序、審計工作底稿的含義、編制目的和使用的文字及對審計工作底稿實施控制程序,以及底稿的格式、內(nèi)容、范圍、歸納和審計報告日后對審計工作底稿的變動等。

注冊會計師的工作主要有3件事:找證據(jù)—做底稿—出報告。本章節(jié)就占了兩件事,本章涉及的內(nèi)容,不僅是需掌握的審計基本技能,也是理解審計實務(wù)的理論基礎(chǔ)。

2. 計劃審計工作

本章屬于審計基本理論與基本方法。計劃審計工作對于注冊會計師順利完成審計工作和控制審計風(fēng)險具有非常重要的意義。充分的審計計劃有助于注冊會計師關(guān)注重點審計領(lǐng)域、及時發(fā)現(xiàn)和解決潛在問題并恰當(dāng)?shù)亟M織和管理審計工作,以使審計工作更加有效。同時,充分的審計計劃還可以幫助注冊會計師對項目組成成員,進(jìn)行恰當(dāng)分工和指導(dǎo)監(jiān)督,并復(fù)核其工作,還有助于協(xié)調(diào)其他注冊會計師和專家的工作。

本章特別對重要性水平的確定、審計風(fēng)險的分析作了重點闡述。

(1)審計重要性。既是審計理論的重要課題,又是審計實務(wù)的重要內(nèi)容,它貫穿于整個審計實務(wù),要求學(xué)生既能從理論上理解審計重要性的含義和性質(zhì),又要能從實踐上對其進(jìn)行確定。

(2)審計風(fēng)險。既是一個理論問題,又是一個實務(wù)問題。要求學(xué)生既要能從理論上理解審計風(fēng)險模型的含義、構(gòu)成及各種風(fēng)險之間的關(guān)系,也要能從實務(wù)上對其進(jìn)行分析和控制。

本章為重點章節(jié),應(yīng)重在理解,因為其涉及的審計理論應(yīng)與以后各章的各交易循環(huán)的審計實務(wù)聯(lián)系考慮,學(xué)生應(yīng)具備運(yùn)用本章的審計理論分析審計實務(wù)、確定審計報告類型的能力。

3. 審計抽樣

本章屬于審計基本理論與基本方法,主要闡述審計抽樣在審計中的運(yùn)用問題。詳細(xì)介紹了選取測試項目的方法、審計抽樣概述、審計抽樣在控制測試中的應(yīng)用和審計抽樣在實質(zhì)性細(xì)節(jié)測試中的應(yīng)用;涉及審計抽樣的概念、種類和步驟等內(nèi)容。

(四)歸納審計循環(huán),掌握審計實務(wù)

審計循環(huán)屬于財務(wù)報表審計實務(wù)。審計循環(huán)以執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的公司的財務(wù)報表審計為例,介紹各業(yè)務(wù)循環(huán)審計的具體內(nèi)容,重點介紹對各財務(wù)報表項目如何審計

測試。審計測試包括控制測試和對交易賬戶余額及列報的細(xì)節(jié)測試和實施實質(zhì)性分析程序。

審計循環(huán)各章的內(nèi)容都差不多,而且內(nèi)容多,項目也多。這幾章可以按以下思路來理解:

首先,了解循環(huán)的概念。就是一個單位將相互聯(lián)系的業(yè)務(wù)類別和涉及的會計賬戶組合在一起,即把同該循環(huán)存在內(nèi)部聯(lián)系的業(yè)務(wù)類別與其他相關(guān)的賬戶捆在一起,作為一個整體來看待,就是一個循環(huán)。也稱切塊審計法。

然后,了解各個循環(huán)的特征,循環(huán)的內(nèi)部控制及交易實質(zhì)性程序,以及余額的的實質(zhì)性程序。內(nèi)部控制的測試,先談內(nèi)部控制是什么,然后再談怎么測試。可以是雙重目的的測試,交易的實質(zhì)性程序主要針對利潤表,測試結(jié)果往往不披露,因為每筆交易最終都會形成金額進(jìn)入有關(guān)賬戶,進(jìn)入有關(guān)賬戶后才存在列報的問題。以上就是這些章節(jié)的大致邏輯關(guān)系 。

1. 各審計循環(huán)的重點

(1)各審計循環(huán)的主要憑證與記錄、內(nèi)部控制制度及控制測試、所涉及的被審計單位管理層的認(rèn)定、審計目標(biāo);各循環(huán)實質(zhì)性程序基本原理;

(2)各審計循環(huán)主要會計處理與審計實質(zhì)性程序;

(3)函證程序在各審計循環(huán)中的應(yīng)用;

(4)監(jiān)盤程序在各審計循環(huán)中的應(yīng)用;

(5)實質(zhì)性分析程序在各審計循環(huán)中的應(yīng)用。

2. 審計循環(huán)的難點

(1)各循環(huán)內(nèi)部控制測試的應(yīng)用;

(2)對交易、賬戶余額、列報的具體細(xì)節(jié)測試和實質(zhì)性分析程序在審計實務(wù)中的運(yùn)用。

3. 各審計循環(huán)的特點

(1)本循環(huán)所涉及的主要憑證與會計記錄;

(2)本循環(huán)所涉及的主要業(yè)務(wù)活動。

各章所有審計循環(huán)的特性均是如此。

4. 掌握審計循環(huán)主要審計技能

(1)函證;

(2)存貨監(jiān)盤;

(3)實質(zhì)性風(fēng)險程序;

(4)截止測試;

(5)審計調(diào)整。

(五)形成審計意見,出具審計報告

1. 審計意見的形成

注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價根據(jù)審計證據(jù)得出的結(jié)論,以作為對財務(wù)報表形成審計意見的基礎(chǔ)。在形成審計意見時,注冊會計師應(yīng)當(dāng)從總體上評價是否已經(jīng)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù),以將審計風(fēng)險降至可接受的低水平。注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮所有相關(guān)的審計證據(jù),包括能夠印證財務(wù)報表認(rèn)定的審計證據(jù)與財務(wù)報表認(rèn)定相矛盾的審計證據(jù)。

審計證據(jù)是指注冊會計師為了得出審計結(jié)論,形成審計意見而使用的所有信息,包括財務(wù)報表依據(jù)的會計記錄中含有的信息和其他信息。因此,注冊會計師應(yīng)當(dāng)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù),以得出合理的審計結(jié)論,作為形成審計意見的基礎(chǔ)。

注冊會計師對審計結(jié)論的評價貫穿于審計的全過程。

2. 出具審計報告

審計報告是指注冊會計師根據(jù)中國注冊會計師審計準(zhǔn)則的規(guī)定,在實施審計工作的基礎(chǔ)上對被審計單位財務(wù)報表發(fā)表審計意見的書面文件。也是注冊會計師在完成審計工作后向委托人提供的最終產(chǎn)品。

審計報告分為標(biāo)準(zhǔn)審計報告和非標(biāo)準(zhǔn)審計報告。

(六)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則與職業(yè)道德規(guī)范

注冊會計師的整個審計工作都是為了實現(xiàn)審計目標(biāo),審計目標(biāo)是在一定歷史條件下,審計主體通過審計實踐活動所期望達(dá)到的境地或最終結(jié)果。

(1)審計總目標(biāo)。主要是對被審計單位會計報表發(fā)表意見,是對會計報表的“合法性、公允性”方面做出評論。

(2)具體審計目標(biāo)。根據(jù)各類交易事項、賬戶余額、列報3個層次的逐個認(rèn)定和審計總目標(biāo)來確定。

注冊會計師執(zhí)業(yè)是依據(jù)管理層對會計報表的認(rèn)定設(shè)計審計具體目標(biāo),實施相應(yīng)的審計程序,取得證據(jù),完成對會計報表各項認(rèn)定的確認(rèn),最終形成審計意見,出具審計報告。

審計目標(biāo)的實現(xiàn)與審計過程密切相關(guān)。審計過程充滿了大量的職業(yè)判斷。在計劃和實施審計工作時,在根據(jù)獲取的審計證據(jù)得出結(jié)論的過程中,尤其需要職業(yè)判斷。既然是判斷,就有失誤的可能性,職業(yè)判斷本質(zhì)上意味著風(fēng)險。因此,必須把執(zhí)業(yè)審計準(zhǔn)則作為注冊會計師執(zhí)行審計工作時應(yīng)遵循的行為規(guī)范,作為衡量審計工作質(zhì)量的標(biāo)準(zhǔn);同時,還要受到注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范的約束,明確注冊會計師的法律責(zé)任。因為審計工作是一個以道德為濃重背景的工作,其職業(yè)道德防線的潰決將會帶來災(zāi)難性后果。

應(yīng)將執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系有效地滲透到審計教學(xué)中,將新準(zhǔn)則作為一個契機(jī),統(tǒng)領(lǐng)教學(xué)內(nèi)容和審計實務(wù);應(yīng)將審計職業(yè)道德放在首位,在當(dāng)前的社會環(huán)境下,強(qiáng)調(diào)誠信教育,把專業(yè)勝任能力與職業(yè)道德的培養(yǎng)結(jié)合起來。

主要參考文獻(xiàn):

[1] 中國注冊會計師協(xié)會. 2008年度注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材——審計[M]. 北京:經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社,2008.

第4篇

論文摘要:現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍菍鹘y(tǒng)審計方式的突破和創(chuàng)新,是內(nèi)部審計發(fā)展的最新動向。企業(yè)推行現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫞軐?nèi)部審計自身的職能與企業(yè)的目標(biāo)有機(jī)地結(jié)合起來,充分發(fā)揮內(nèi)部審計在企業(yè)風(fēng)險管理中的重要作用。本文在闡明現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬒嚓P(guān)概念的基礎(chǔ)上,進(jìn)一步闡述了企業(yè)內(nèi)部審計開展現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷谋匾砸约艾F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膶嵤?nbsp;

 

一、什么是現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?nbsp;

風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍窃谫~項基礎(chǔ)審計、制度基礎(chǔ)審計的基礎(chǔ)上產(chǎn)生的,現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫯a(chǎn)生的主要標(biāo)志是:2003年10月,國際審計和鑒證準(zhǔn)則委員會(iaasb)對審計風(fēng)險準(zhǔn)則進(jìn)行了修訂,并執(zhí)行新的風(fēng)險導(dǎo)向模型“審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險x檢查風(fēng)險”,我國在2006年2月對審計準(zhǔn)則進(jìn)行大幅度調(diào)整,將傳統(tǒng)審計風(fēng)險模型修改為新的審計風(fēng)險模型。現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍且韵到y(tǒng)論和戰(zhàn)略管理理論為指導(dǎo),以降低信息風(fēng)險為根本目的,以控制審計業(yè)務(wù)風(fēng)險為中心,以降低審計風(fēng)險為根本途徑,以經(jīng)營風(fēng)險的分析評估為導(dǎo)向,采用“自上而下,自下而上”審計思路的一種審計方法。 

二、對現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫳举|(zhì)的認(rèn)識 

(一)現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍且环N新的審計基本方法。傳統(tǒng)審計風(fēng)險模型的審計方法實質(zhì)上仍然是制度基礎(chǔ)審計方法的延伸,它從分析客戶會計報表的固有風(fēng)險和內(nèi)部控制風(fēng)險著手,根據(jù)內(nèi)部控制測試的結(jié)果決定實質(zhì)性測試的性質(zhì)、時間和范圍。而現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媱t是從企業(yè)的戰(zhàn)略分析入手,通過“戰(zhàn)略分析——環(huán)節(jié)分析——會計報表剩余風(fēng)險分析”的基本思路,決定實質(zhì)性審計程序的性質(zhì)、時間和范圍,并建立了企業(yè)會計報表風(fēng)險與企業(yè)戰(zhàn)略風(fēng)險之間的邏輯聯(lián)系,使這一方法更科學(xué)、更有效。 

(二)現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬣饤壛藗鹘y(tǒng)審計簡化主義的認(rèn)知模式,代之以復(fù)雜系統(tǒng)的認(rèn)知模式,并引入戰(zhàn)略管理分析工具。現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷乃伎挤椒ㄊ窍到y(tǒng)理論所指導(dǎo)的復(fù)雜系統(tǒng)認(rèn)知模式。審計要有效地把握會計報表的錯報風(fēng)險,就必須從企業(yè)的戰(zhàn)略管理活動著手分析,對戰(zhàn)略管理活動進(jìn)行分析,必須將企業(yè)置于廣泛的經(jīng)濟(jì)網(wǎng)絡(luò)中進(jìn)行系統(tǒng)分析。從方法論上講,現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕葌鹘y(tǒng)的制度基礎(chǔ)審計站得更高,看得更遠(yuǎn),對企業(yè)了解得更透。 

(三)現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬤\(yùn)用“自上而下”和“自下而上”相結(jié)合的審計思路。它運(yùn)用“自上而下”,“自下而上”相結(jié)合的手段,對會計報表錯報風(fēng)險做出合理的專業(yè)判斷,要從企業(yè)的戰(zhàn)略管理分析入手,通過經(jīng)營風(fēng)險導(dǎo)向和嚴(yán)密的邏輯推理,一步一步地推導(dǎo)和落實審計的范圍和重點,確定相關(guān)的審計目標(biāo)和審計程序。通過實施審計程序及取證的結(jié)果,并結(jié)合重要性的判斷,歸納和判斷整個會計報表的風(fēng)險并形成最終的審計意見。 

三、現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計的理解 

內(nèi)部審計下的現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆壳吧袩o統(tǒng)一的定義。第一種觀點認(rèn)為,把社會審計中的現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬤\(yùn)用于內(nèi)部審計就是現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計,即內(nèi)部審計人員立足于對審計風(fēng)險的分析和評價,并以此為出發(fā)點,制定審計計劃,實施審計行為的一種審計方法。第二種觀點認(rèn)為,現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計是指內(nèi)審人員在審計過程自始至終都關(guān)注企業(yè)風(fēng)險(不是審計風(fēng)險),依據(jù)風(fēng)險選擇項目,識別風(fēng)險,測試管理者降低風(fēng)險的方法,并以企業(yè)風(fēng)險為中心做審計報告,協(xié)助企業(yè)管理風(fēng)險。 

而從第二種觀點的描述上看,所謂的“風(fēng)險”不是單純意義的“審計風(fēng)險”,在更大意義上是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中面臨的各種企業(yè)風(fēng)險。由此可見,此時的內(nèi)部審計已經(jīng)成為結(jié)合內(nèi)部審計和風(fēng)險管理的一種有效工具,審計計劃與公司最高層的風(fēng)險戰(zhàn)略連接在一起,內(nèi)部審計人員通過對當(dāng)前的風(fēng)險分析確保其審計計劃與經(jīng)營計劃相一致,將風(fēng)險管理原則貫穿于審計的全過程,內(nèi)部審計重點不再是測試控制,而是確認(rèn)風(fēng)險及測試管理風(fēng)險。用這種觀點來界定風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計,會與內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則對審計風(fēng)險的定義相背。 

筆者認(rèn)為,在現(xiàn)有準(zhǔn)則下,以第一種觀點作為現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計比較恰當(dāng),而第二種觀點與其說是現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計,還不如說是企業(yè)風(fēng)險管理中的內(nèi)部審計作用。 

四、現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬤\(yùn)用于內(nèi)部審計的必要性及其實施 

我們姑且不去定論現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計的定義,但是在內(nèi)部審計中實施現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫾仁腔诮档蛯徲嬶L(fēng)險,又是為降低企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險,進(jìn)行風(fēng)險管理的一種有效工具。 

(一)內(nèi)部審計實施現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷谋匾?nbsp;

隨著內(nèi)部審計的監(jiān)督職能向服務(wù)管理職能的轉(zhuǎn)變,企業(yè)需要內(nèi)部審計對整體的風(fēng)險管理、內(nèi)部控制及治理程序提供有效的審計監(jiān)督和建設(shè)性評價,以幫助企業(yè)控制風(fēng)險,實現(xiàn)目標(biāo)。因此,內(nèi)部審計不應(yīng)停留在傳統(tǒng)審計模式上,而應(yīng)在此基礎(chǔ)上進(jìn)一步開展現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫞瑢㈥P(guān)口前移,充分發(fā)揮預(yù)警性作用。綜上所述,在企業(yè)內(nèi)部審計中實施現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬘兄浅V匾默F(xiàn)實意義。 

(二)現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬙趦?nèi)部審計中的運(yùn)用 

1.準(zhǔn)確確定審計的重點和范圍。運(yùn)用現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂碚摚瑥姆治鲲L(fēng)險入手,準(zhǔn)確確定審計的重點和范圍,在審計準(zhǔn)備階段,就加大防范力度,即通過對被審計單位基本情況的了解和分析性測試的結(jié)果,充分關(guān)注被審單位的特殊風(fēng)險,確定總體審計風(fēng)險概率和評估的重大錯報風(fēng)險概率,將審計風(fēng)險減少到最小程度,確保內(nèi)部審計能夠發(fā)現(xiàn)業(yè)務(wù)經(jīng)營活動中的重大違法違規(guī)問題及存在的風(fēng)險隱患,達(dá)到實現(xiàn)防范風(fēng)險的目的。 

2.以《內(nèi)部審計實務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》為指導(dǎo),執(zhí)行現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷某绦颍癸L(fēng)險管理與內(nèi)部審計程序之間協(xié)調(diào)一致,產(chǎn)生協(xié)同增效的作用。一是在制定審計計劃時,針對可能影響風(fēng)險評估的基礎(chǔ),制定審計計劃,確定審計項目。二是編制審計方案時,在評估風(fēng)險優(yōu)先次序的基礎(chǔ)上安排審計工作。三是確定審計范圍時,要考慮并反映整個企業(yè)的戰(zhàn)略性計劃目標(biāo),每年對審計范圍進(jìn)行一次評估,以反映最新戰(zhàn)略和方針。四是在審計實施過程中,通過評價內(nèi)部控制制度,查找其中的疏漏和薄弱環(huán)節(jié)。五是在編制審計報告時,應(yīng)對風(fēng)險管理狀況進(jìn)行評價,指出風(fēng)險管理中存在的漏洞和不足,提出加強(qiáng)管理的建議。六是以風(fēng)險大小作為確定追蹤審計范圍的重要因素。 

3.實施控制測試和實質(zhì)性測試。現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫃?qiáng)調(diào)從宏觀上對風(fēng)險進(jìn)行評估,但并不是說可以忽視微觀層面的操作風(fēng)險。因此,應(yīng)繼續(xù)實施內(nèi)部控制測試,并分析重點,實施實質(zhì)性測試。在控制測試和實質(zhì)性測試兩階段中,審計資源的合理配置是關(guān)鍵,也是風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂碚摰某霭l(fā)點與歸宿。因此,應(yīng)結(jié)合重大風(fēng)險各因素的綜合分析與判斷,將審計資源向重點風(fēng)險領(lǐng)域傾斜,以實現(xiàn)“全面審計、突出重點”,在提高審計效率與效果的同時,強(qiáng)化企業(yè)風(fēng)險管理。 

4.實現(xiàn)審計手段電子化,提高審計工作質(zhì)量。一要運(yùn)用計算機(jī)技術(shù),進(jìn)行內(nèi)部控制風(fēng)險的評估,確定標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制的模型,并經(jīng)常調(diào)整、完善,以提高內(nèi)部控制風(fēng)險的評估效率及其準(zhǔn)確性。二要運(yùn)用計算機(jī)軟件進(jìn)行分析性測試,提高分析的速度和準(zhǔn)確性,擴(kuò)展分析的范圍。三要運(yùn)用計算機(jī)進(jìn)行統(tǒng)計抽樣,避免人工抽樣檢查的不足,有效降低審計風(fēng)險。四要構(gòu)建完整的審計信息系統(tǒng),推進(jìn)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬇c非現(xiàn)場審計有機(jī)結(jié)合,提高內(nèi)部審計的質(zhì)量和效率。 

(三)內(nèi)部審計實施現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷拇胧?nbsp;

現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆J绞菫檫m應(yīng)企業(yè)經(jīng)營高風(fēng)險的特點而產(chǎn)生的,同時也是為量化審計風(fēng)險、減輕審計責(zé)任、提高審計效率和質(zhì)量的一種審計方法。為加強(qiáng)現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬙趦?nèi)部審計中的運(yùn)用,筆者認(rèn)為要從以下幾方面努力: 

1.建立內(nèi)部控制評價的新模式。在現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛校瑑?nèi)部審計更加關(guān)心的問題主要是:控制風(fēng)險的目標(biāo)是什么,控制要解決的問題,這種控制是否先進(jìn)有效,控制風(fēng)險有多大,是否影響管理當(dāng)局的決策等。隨著市場競爭的加劇,新的審計環(huán)境要求審計人員應(yīng)通過與企業(yè)管理層進(jìn)行有效溝通的方式,采用新的評價模式,為企業(yè)提供更有價值的服務(wù)。 

2.加強(qiáng)內(nèi)部審計工作的實效性。在審計技術(shù)方面,風(fēng)險分析和計算機(jī)應(yīng)用甚少,由此降低了審計工作效率。因此,內(nèi)部審計在轉(zhuǎn)變目標(biāo)定位,樹立管理理念的同時,更要重視審計工作的實效性,以確保審計建議的落實。 

3.提高內(nèi)部審計人員的素質(zhì)。對企業(yè)而言,需要界定風(fēng)險范圍、理順風(fēng)險責(zé)任、建立風(fēng)險模型和風(fēng)險防范機(jī)制,這就是要靠實施現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬜叱鲆粭l迎接風(fēng)險、化解風(fēng)險之路。因此要求內(nèi)審人員都應(yīng)懂得風(fēng)險語言,加強(qiáng)風(fēng)險意識和風(fēng)險管理技能,提高內(nèi)審人員對風(fēng)險的敏感度,以風(fēng)險為導(dǎo)向做好內(nèi)部審計工作。 

五、結(jié)束語 

企業(yè)內(nèi)部審計開展現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍莾?nèi)部審計的必然發(fā)展趨勢,既是職業(yè)自身發(fā)展的需要,也是當(dāng)前形勢發(fā)展的需要。企業(yè)內(nèi)部審計堅持開展對企業(yè)風(fēng)險管理過程的充分性和有效性的檢查、評價和報告,促進(jìn)企業(yè)改進(jìn)管理、實現(xiàn)目標(biāo)和增加價值,無疑是企業(yè)內(nèi)部的一種最好資源。在實踐中,尚無完整的模式可參照執(zhí)行,即使有關(guān)現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計的準(zhǔn)則出臺后,也需要在實踐中不斷完善。因此,內(nèi)部審計師在現(xiàn)階段,應(yīng)首先接受現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦砟睿趫?zhí)行過程中,將風(fēng)險評估貫穿審計的全過程,不斷探索現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷姆椒ǎ瑢徲嬶L(fēng)險降低到最低可接受水平。 

 

參考文獻(xiàn): 

[1]馬文成,王有良.基于風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膬?nèi)部審計創(chuàng)新研究[j].會計師,2009(06). 

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第5篇

(福州大學(xué)經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院 350108)

【摘要】文章從國內(nèi)外論文期刊中發(fā)掘并詳細(xì)梳理了DEA 方法在審計方面各個領(lǐng)域的應(yīng)用,并相應(yīng)作了文獻(xiàn)的總結(jié),對推動DEA 方法在審計中的應(yīng)用具有一定的意義,為后期學(xué)者的研究提供參考。

【關(guān)鍵詞】DEA 審計 績效

一、引言

本文將主要針對按DEA 應(yīng)用的領(lǐng)域按審計的內(nèi)容分類來組織內(nèi)容,分為績效審計即管理審計,以及非績效審計兩個部分。因為關(guān)于績效審計,稱謂非常多,最高審計機(jī)關(guān)國際組織認(rèn)為,績效審計是現(xiàn)金價值審計、經(jīng)營審計、管理審計的同義詞,績效審計包括:審計被審計單位管理活動的經(jīng)濟(jì)性;審計被審計單位的人力、財務(wù)及其他資源的利用效率;審計其業(yè)績效益,并根據(jù)預(yù)期影響,審計其活動的真實影響。美國審計總署在2003年頒布的《政府審計準(zhǔn)則》將績效審計定義為:對照客觀標(biāo)準(zhǔn),客觀地、系統(tǒng)地收集和評價證據(jù),對項目的績效和管理進(jìn)行獨(dú)立的評價,對前瞻性的問題進(jìn)行評估或?qū)τ嘘P(guān)最佳實務(wù)的綜合信息或某一深層次問題進(jìn)行的評估。從使用慣例及我國傳統(tǒng)來看,可以將針對政府及非營利組織的非財務(wù)審計稱為績效審計,把針對企業(yè)進(jìn)行的非財務(wù)審計稱為慣例審計或經(jīng)濟(jì)效益審計。

二、國外研究綜述

(一)在績效審計中的應(yīng)用

Charnes 和Cooper 在1980 年率先將DEA 模型運(yùn)用于審計和會計,用來評估非營利機(jī)構(gòu)的運(yùn)行效率和管理效率,并同時探索了其他可能的運(yùn)用。H.D. Sherman 在1984年描述了DEA 如何能夠被用作內(nèi)部審計的工具,將DEA作為一項新的管理審計方法,并對其進(jìn)行了測試和評估,1985 年運(yùn)用DEA 對商業(yè)銀行的分支效率進(jìn)行了評估,結(jié)果發(fā)現(xiàn)DEA 能夠提供除了財務(wù)指標(biāo)以外的其他信息,識別出了無效率的分支機(jī)構(gòu),對于提高銀行分支效率來說是其他技術(shù)的一個非常有益的補(bǔ)充方法。類似對銀行分支機(jī)構(gòu)效率的研究。P.L.Brockett, A. Charnes, W.W. Cooper, Z.M.Huang, D.B. Sun(1997) 運(yùn)用DEA 錐比率方法中的數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換監(jiān)測銀行績效或者建立提前預(yù)警系統(tǒng)。該論文通過1984年和1985 年德州最大的16 家銀行的績效數(shù)據(jù)做了應(yīng)用舉例。引入5 家大型非德州的銀行作為優(yōu)秀者,用來評估這些德州銀行在風(fēng)險覆蓋和效率方面的業(yè)績,其中DEA 錐比率法用來轉(zhuǎn)換原始數(shù)據(jù),為了反映非德州銀行在風(fēng)險覆蓋和績效方面的績效。Chair Schaffnit, Dan Rosen, JosephC. Paradi(1997) 將DEA 運(yùn)用于評估加拿大某銀行的分支銀行的相對效率,運(yùn)用的是DEA AR 模型,將分析的重心放在分行人員的表現(xiàn)上,分別運(yùn)用傳統(tǒng)的DEA 模型以及精煉的DEA 模型分析了分支銀行技術(shù)效率和規(guī)模效率,并對兩種模型進(jìn)行了對比。Rongbing Huang, YuhuiLi(2012) 通過建立不良輸出DEA 模型和標(biāo)桿管理相結(jié)合的兩階段模型探索了環(huán)境績效審計的新研究方法,克服了傳統(tǒng)DEA 模型在環(huán)境績效審計中應(yīng)用的缺陷。

(二)在審計風(fēng)險中的應(yīng)用

Michael E. Bradbury 和 Paul Rouse(2002) 在分析過前人主要將DEA 運(yùn)用于績效審計后,將重點放在估計審計風(fēng)險中而不是經(jīng)營效率,并獨(dú)創(chuàng)性地在一個新的領(lǐng)域作應(yīng)用舉例,展示它在另一種前沿方向和權(quán)重中的靈活性。其中DEA 在審計風(fēng)險中的應(yīng)用是指在對集團(tuán)企業(yè)進(jìn)行審計資源的分配時,對每個審計單元進(jìn)行風(fēng)險評分的步驟。Michael E. Bradbury 和 Paul Rouse(2002) 借用了Miltz等(1991)的一項案例研究,在這項案例中Miltz 等用AHP 來為Janssen 制藥集團(tuán)分配審計資源,運(yùn)用多標(biāo)準(zhǔn)成對加權(quán)方法(Patton 等,1982 和Lin 等,1984),建立了一個包含57 個審計單元的風(fēng)險評分體系。而Michael E.Bradbury 和 Paul Rouse(2002) 運(yùn)用DEA 方法分配資源時,分成了高風(fēng)險測量和低風(fēng)險測量兩種方法。

Michael E. Bradbury 和 Paul Rouse(2002) 認(rèn)為DEA 與AHP 相比具有許多優(yōu)勢,包括將專家在一定范圍內(nèi)的意見依據(jù)每個風(fēng)險因子的重要性進(jìn)行處理,而不是簡單地取中位數(shù)或平均值。DEA 也能用來提供高風(fēng)險和低風(fēng)險評價和從其他能被評價的單元中提供一個審計單元的標(biāo)準(zhǔn)。除此之外,Michael E. Bradbury 和 Paul Rouse(2002)總結(jié)到DEA 的優(yōu)勢包括:第一,DEA 能夠處理在不同的單元中的多投入和多產(chǎn)出問題,雖然此文采用的是5 標(biāo)度法,但是DEA 也能處理連續(xù)型的數(shù)據(jù);第二,不像簡單的中心趨勢測量,DEA 可以處理專家的在一定范圍的意見;第三,DEA 可以進(jìn)行交叉分析和時間序列分析;第四,DEA 可以從高風(fēng)險和低風(fēng)險兩個角度進(jìn)行研究;第五,DEA 的輸出結(jié)果提供了能夠定義同類單元和同類風(fēng)險評估的診斷性的數(shù)據(jù)。DEA 對于外部審計人員來說最明顯的用處就是能夠?qū)Χ嗟乩砦恢玫目蛻粼u估審計風(fēng)險以及在審計客戶群體中評估審計風(fēng)險和評估這些客戶在時間序列上審計風(fēng)險的變化。DEA 的一個可能缺陷在于,隨著變量的增加,風(fēng)險得分將是非遞減的,即越多的變量加入后,一項審計單元就越可能被發(fā)覺是有效的,所以限制了DEA 的下降能力。也展示了運(yùn)用限制分析減少并通常克服了這項缺陷。

Hurhan Davutyan 和Lerzan Kavut(2005) 在Michael E.Bradbury 和 Paul Rouse 的基礎(chǔ)上進(jìn)行了進(jìn)一步的研究,詳細(xì)闡述了DEA 之所以能用于審計風(fēng)險評估的原因。雖然DEA 原本是通過投入和產(chǎn)出的研究用來評價生產(chǎn)效率的,在審計中,從實物上來說,我們既無投入也無產(chǎn)出,但是正如Greenberg,Nunamaker(1987) 和Michael E.Bradbury, Paul Rouse(2002) 指出的那樣,DEA 模型可以被用作績效的指標(biāo)用來衡量每一個審計單元的風(fēng)險。在內(nèi)外部審計中,我們把在盈利過程中承受的風(fēng)險當(dāng)作是生產(chǎn)過程中的投入,因為風(fēng)險通常是消極因素并且人們都想避免的,正如生產(chǎn)中的投入,所以風(fēng)險越高也就相當(dāng)于投入越高,因此,把風(fēng)險當(dāng)作投入是合理的。接著,在內(nèi)部審計中,利潤被當(dāng)作產(chǎn)出。在外部審計中,審計事務(wù)所經(jīng)理引發(fā)的風(fēng)險越大,外部審計師保證的風(fēng)險也越大。從這個角度來看,審計費(fèi)可以當(dāng)作風(fēng)險的回報,即外部審計的產(chǎn)出。

另外,Hurhan Davutyan 和Lerzan Kavut 沿用了MichaelE. Bradbury 和 Paul Rouse(2002) 使用的案例以及抽取的7 個審計因子,對他們關(guān)于控制和規(guī)模兩個審計單元進(jìn)行考察,并通過比較他們的DEA 得分,兩個審計單元的風(fēng)險得分,以及在風(fēng)險上投影后的得分對這7 個審計因子進(jìn)行排序,得出了從最好到最差的排序,并對這項排序結(jié)合DEA 效率得分進(jìn)行了兩方面的解釋:投入的視角和產(chǎn)出的視角。即以投入導(dǎo)向來看,效率得分低于1 的審計單元招致了太高的風(fēng)險;以產(chǎn)出導(dǎo)向來看,效率得分低于1 的審計單元的產(chǎn)出太低。在外部審計中,運(yùn)用產(chǎn)出導(dǎo)向是更合適的,因為當(dāng)審計對象的風(fēng)險太高時,我們或者開價更高或干脆放棄這個客戶;而在內(nèi)部審計中,無論是投入導(dǎo)向還是產(chǎn)出導(dǎo)向,都會引起管理層重新思考企業(yè)的運(yùn)轉(zhuǎn),或者在利潤不變的條件下減少暴露的風(fēng)險,或者在不引起更大風(fēng)險的條件下產(chǎn)出更多的利潤。Toshiyuki Sueyoshi, Jennifer Shang, Wen-Chyuan Chiany(2009) 借助DEA 和AHP 相結(jié)合的模型對一個大型汽車租賃公司進(jìn)行內(nèi)部審計的案例研究,通過DEA 和AHP選取需要審計的業(yè)務(wù)單元。其中DEA 和AHP 相結(jié)合的方法為:運(yùn)用AHP 來處理過去的審計和管理層經(jīng)驗得到的定性的信息;DEA 模型用來衡量會計部門和車隊信息系統(tǒng)得到的定量數(shù)據(jù)。在將兩種方法結(jié)合在一起用于風(fēng)險分析時,作矩陣分析可使結(jié)果變得非常清晰明了,該矩陣具有四個象限:第一象限表明該店鋪具有很低的管理者投入?yún)s有高效率得分,表明處于這象限的店鋪具有最低的控制失靈風(fēng)險,屬于低風(fēng)險的;第二象限表明該店鋪具有較高的管理者投入和高的效率,處于這象限的店鋪應(yīng)該被作為其他店鋪的標(biāo)桿,但是由于各種各樣的原因,這些店鋪因為有較高的暴露評級,它們屬于高風(fēng)險潛在審計單元;第四象限的店鋪具有低投入和低效率,就風(fēng)險暴露來說較低,但因為它們效率低,所以屬于低風(fēng)險的潛在審計單元;值得關(guān)注的是,第三象限的店鋪具有高的管理者投入, 效率卻非常的低,這些單元具有最高的控制失靈風(fēng)險。在論文的結(jié)尾,作者提到了這項研究將來可以擴(kuò)展的方向,其中提到了Sueyoshi(2004,2006)和Sueyoshi, Goto(2009) 將DEA 運(yùn)用于財務(wù)效率分析(包括破產(chǎn)評估)的觀點,并提出在此方向上的DEA 和AHP結(jié)合也許是一個新的研究方向。

三、國內(nèi)研究綜述

(一)政府或國家審計

許漢友等(2008)為了解決國家審計機(jī)關(guān)資源的不足與審計業(yè)務(wù)范圍不斷擴(kuò)大之間的矛盾提出了采用DEA法來遴選國家審計對象,并給出了具體的可操作性的遴選過程。案例中挑選了14 家商業(yè)銀行,選擇了實收資本金額、貸款金額和投資金額三個投入指標(biāo)和利息收入、其他營業(yè)收入和凈利潤三個產(chǎn)出指標(biāo),運(yùn)用EMS 軟件進(jìn)行DEA 效率分析,遴選出了經(jīng)濟(jì)效益審計對象。結(jié)果認(rèn)為,DEA是一種非常有效的經(jīng)濟(jì)效益審計對象的遴選方法,它不僅可以迅速地找出符合審計計劃數(shù)量的審計對象,而且可以事先對被審計對象進(jìn)行大致的運(yùn)營效率評價,為下一步展開具體的經(jīng)濟(jì)效益審計活動進(jìn)行了必要的前期準(zhǔn)備。可以說,這種方法在經(jīng)濟(jì)效益審計中的應(yīng)用收到了“一石多鳥”的效果,與經(jīng)濟(jì)效益審計的動因和理念完全一致。此種應(yīng)用與國外學(xué)者所說的在內(nèi)部審計中發(fā)現(xiàn)風(fēng)險較大的審計單元思路基本一致。張心昌(2012)分析比較了DEA 的BCC 模型和三階段DEA 模型,最后得出三階段DEA 在評價農(nóng)村公共投資績效的優(yōu)勢,最后運(yùn)用三階段DEA 模型對我國農(nóng)村公共投資績效進(jìn)行評價。邱琪華(2012)基于AHP/DEA 方法對上海閔行區(qū)中小學(xué)義務(wù)教育支出進(jìn)行績效評價研究,并針對AHP/DEA 方法的繁瑣問題,建議在原有的“打分制”基礎(chǔ)上進(jìn)行權(quán)重確定的改進(jìn),或者利用高科技工具減少工作量。田懌民(2012)運(yùn)用CCA-DEA模型對2010 年遼寧省14 個市的政府社會保障管理績效進(jìn)行評價。唐榮華(2013)運(yùn)用DEA 方法研究發(fā)現(xiàn)中國政府審計體系中的四類審計主體,即審計署機(jī)關(guān)、特派員辦事處、派駐審計局和地方審計機(jī)關(guān)在審計處理的執(zhí)行過程中的審計處理執(zhí)行效率沒有顯著的差別。

(二)會計師事務(wù)所效率

曹強(qiáng)(2008)等應(yīng)用DEA 評估我國會計師事務(wù)所的審計生產(chǎn)效率,并在此基礎(chǔ)上檢驗事務(wù)所特征和行為對審計生產(chǎn)效率的影響。其實證結(jié)果表明,我國事務(wù)所審計生產(chǎn)效率整體水平較高,但仍存在一定的提升空間。張杰(2009)運(yùn)用了DEA 方法中的CCR 和BCC 模型,CCR 模型得到的是規(guī)模報酬不變的生產(chǎn)前沿面和規(guī)模報酬不變時的效率值,反映的是總技術(shù)效率,BCC 模型得到的是規(guī)模報酬可變的生產(chǎn)前沿面,得到的是純技術(shù)效率,對重慶市會計師事務(wù)所運(yùn)營效率進(jìn)行評價和發(fā)展對策進(jìn)行研究。郭穎(2009)運(yùn)用DEA 模型中的CCR模型評價會計師事務(wù)所的相對效率,運(yùn)用投影原理實現(xiàn)提高會計師事務(wù)所審計質(zhì)量,并有針對性地提出改進(jìn)建議。楊永淼(2009)認(rèn)為會計師事務(wù)所的競爭優(yōu)勢并不僅僅體現(xiàn)著外在的市場效率,本著成本效益原則,事務(wù)所的競爭優(yōu)勢很大程度上需要在保證一定市場效率的同時提高其獲取利潤的能力,基于這樣的考慮引入DEA 的超效率模型,評估我國會計師事務(wù)所的運(yùn)營效率。劉明輝等(2012)應(yīng)用DEA 對“十一五”期間我國審計師運(yùn)營效率進(jìn)行計量與評價,在此基礎(chǔ)上對影響審計師運(yùn)營效率的特征因素進(jìn)行了實證檢驗;邱吉福等(2012)運(yùn)用DEA 和Malmquist 生產(chǎn)力指數(shù)相結(jié)合的方法,綜合考慮投入和產(chǎn)出以及它們之間的關(guān)系,對我國會計師事務(wù)所行業(yè)2007 年至2009 年的效率變動進(jìn)行實證研究,實證了會計師事務(wù)所投入要素的使用效果具有波動性,在經(jīng)營管理上存在投入成本的浪費(fèi)等結(jié)果。

(三)企業(yè)的績效審計

官建成等(2003)提出了DEA 控制投影模型,并給出了在特定情形下非CRS 有效單元有現(xiàn)實意義的投影。在工程應(yīng)用中,對182 家創(chuàng)新企業(yè)的技術(shù)創(chuàng)新能力與競爭力的調(diào)查數(shù)據(jù)進(jìn)行了分析。結(jié)果表明,利用該控制投影模型得到的有效性分類不僅與傳統(tǒng)CRS 模型的有效性分類完全一致,而且其按行業(yè)分競爭力投影結(jié)果為企業(yè)審計競爭力提供了科學(xué)的高標(biāo),并運(yùn)用DEA 對國家的創(chuàng)新能力進(jìn)行分析(2005),對高校科學(xué)創(chuàng)新活動進(jìn)行研究(2012)。謝晨(2007)運(yùn)用DEA 中的CCR、C2GS2 以及超效率模型對在中國證券業(yè)協(xié)會網(wǎng)站上披露了2005 年度審計報表的17 家證券公司經(jīng)營效率進(jìn)行了探討分析。孔德明(2008)認(rèn)為我國開展的績效審計主要是國家審計機(jī)關(guān)對政府及其各隸屬部門、事業(yè)單位發(fā)生的經(jīng)濟(jì)活動的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性所進(jìn)行的審查和評價,我國的企業(yè)績效審計還很少見,并提出在國內(nèi)推廣企業(yè)績效審計非常必要。同時,提出了基于DEA 的風(fēng)險基礎(chǔ)審計一般程序包括審計工作準(zhǔn)備階段、審計工作實施階段和審計結(jié)論的確定與報告階段三個基本環(huán)節(jié)和步驟,另外,也對政府效率審計和國內(nèi)師范類高校的效率進(jìn)行了類似的研究。劉鍵(2010)采用DEA 方法對中國工商銀行境內(nèi)一級(直屬)分行效率情況進(jìn)行了實證分析,提出了未來對該行持續(xù)評價需要關(guān)注的方向。

四、總結(jié)與展望

從國內(nèi)外文獻(xiàn)來看,DEA 在審計方面的應(yīng)用研究在國外開始得較早,國內(nèi)引進(jìn)較晚,在前人的不斷探索中,有對DEA 模型的改進(jìn),有將DEA 與AHP 等模型進(jìn)行結(jié)合方面的探索,也有單純運(yùn)用DEA 進(jìn)行績效評價的。總體看來,我們可以得出以下幾點:

1.DEA 在審計中的主要應(yīng)用主要在以下兩個方面:(1) 對于企業(yè)或事務(wù)所的績效審計,以同質(zhì)的其他企業(yè)作為DMU 進(jìn)行DEA 的效率分析、標(biāo)桿分析、靈敏度分析、松弛變量分析等,通過DEA 投影找出提高改進(jìn)的方法;(2) 對于審計對象的挑選,主要見于國家審計和企業(yè)內(nèi)部審計中,通過考慮同行業(yè)各個國有企業(yè)或企業(yè)內(nèi)部的各個分公司子公司的相對效率,考慮存在的審計風(fēng)險,進(jìn)行審計資源的分配。

2. 從DEA 模型的角度看,使用率最高的是CCR 和BCC 模型,它們廣泛地用于評價企業(yè)的效率,同時DEA模型也常常和其他模型相比較,如AHP 模型,另外DEA也可以與其他模型相結(jié)合,如AHP 模型、標(biāo)尺模型、Malmquist 生產(chǎn)力指數(shù)等。

3. 國內(nèi)運(yùn)用DEA 對會計師(或?qū)徲嫀煟┦聞?wù)所績效的評價方面的論文是較多的,從這些論文中可以看出DEA廣泛地用于評估會計師事務(wù)所的合并效率、經(jīng)營效率、審計運(yùn)營效率、提高審計質(zhì)量、評估生產(chǎn)效率等方面。研究有點扎堆,但具有一定的實用性,相比較之下,對DEA模型進(jìn)行創(chuàng)新或改進(jìn)的研究相對較少,針對特定的問題進(jìn)行DEA 模型的改進(jìn)創(chuàng)新可能成為將來研究的新方向。

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第6篇

【論文摘要】文章基本上以會計和審計準(zhǔn)則的解釋為出發(fā)點進(jìn)行探討,同時也在更為寬廣深透的某些方面進(jìn)行拓展性的陳述。

審計重要性及重要性水平是現(xiàn)代審計理論和實務(wù)中一個非常重要的概念。注冊會計師審計的目的在于證實被審計單位的會計報表是否公允反映。由于受審計時間和審計成本等因素的影響,注冊會計師不可能就會計報表的所有方面發(fā)表審計意見,而只能運(yùn)用審計抽樣,就所有重要方面發(fā)表審計意見。因此,注冊會計師在會計報表審計過程中不可避免地要運(yùn)用審計重要性及重要性水平概念。事實上,重要性概念貫穿于整個審計過程。由此可見,如何理解重要性概念、合理界定和運(yùn)用重要性水平,對目前我國注冊會計師做好具體審計工作具有重要意義。

一、審計重要性及重要性水平的基本概念

(一) 審計重要性

注冊會計師審計從最初的查錯防弊審計發(fā)展到現(xiàn)在的風(fēng)險導(dǎo)向型審計,已基本形成了一套完整的審計理論。審計重要性便是這種理論的重要組成部分。重要性概念為審計模式的轉(zhuǎn)變提供了基本理論上的支持。審計模式由詳細(xì)的賬項基礎(chǔ)審計發(fā)展為抽樣的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫞@其中是以內(nèi)部控制制度作為其制度基礎(chǔ),以抽樣方法作為其方法基礎(chǔ),而以重要性概念作為其思想基礎(chǔ)的。審計目標(biāo)逐漸演變成為對會計報表的所有重大方面而非所有方面發(fā)表審計意見。

各國現(xiàn)有的審計重要性準(zhǔn)則的定義大都沿用會計準(zhǔn)則,國際會計準(zhǔn)則委員會(IASC)對重要性的定義是:“如果信息的錯報或漏報會影響使用者根據(jù)會計報表采取的經(jīng)濟(jì)決策,信息就具有重要性。”美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會(FASB)對重要性的定義是:“一項會計信息的錯報或漏報是重要的,指在特定環(huán)境下,一個理性的人依賴該信息所做的決策可能因為這一錯報或漏報得以變化或修正。”各國對重要性的認(rèn)識基本是一致的,即信息的錯報或漏報可能影響到會計報表使用者的決策就是重要性。

在我國,企業(yè)會計準(zhǔn)則和會計制度也要求企業(yè)會計核算必須遵循重要性原則,但并未對重要性做出明確的定義。《企業(yè)會計制度》規(guī)定,企業(yè)的會計核算應(yīng)當(dāng)遵循重要性原則的要求,在會計核算過程中對交易或事項應(yīng)當(dāng)區(qū)別其重要程度,采用不同核算方式。我國獨(dú)立審計準(zhǔn)則對重要性的定義是:“本準(zhǔn)則所稱重要性,是指被審計單位會計報表中錯報或漏報的嚴(yán)重程度,這一程度在特定環(huán)境下可能影響會計報表使用者的判斷或決策。”

(二)審計重要性水平

各國審計界對審計重要性水平的認(rèn)識基本是一致的,即信息的錯報或漏報可能影響到會計報表使用者的決策就是重要性水平。但是,實際工作中,會計信息使用者來自各個方面,他們對會計信息的需求不同,對重要性的看法也不盡相同。再者,不同企業(yè)面臨不同的情況,因而判斷重要性的標(biāo)準(zhǔn)也不相同,即使是對某一特定單位而言,重要性也會隨時間的不同而改變。因此,要確定一個能被所有會計信息使用者共同接受的重要性標(biāo)準(zhǔn)是不現(xiàn)實的。然而,在審計工作中又不能沒有重要性的評價標(biāo)準(zhǔn)。我國獨(dú)立審計具體準(zhǔn)則規(guī)定,注冊會計師應(yīng)用自己的專業(yè)判斷對重要性進(jìn)行評估,且在確定審計程序的性質(zhì)、時間和范圍及評價結(jié)果時,應(yīng)當(dāng)合理運(yùn)用重要性原則。可見,重要性實質(zhì)上強(qiáng)調(diào)了一個“度”,在會計或?qū)徲媹蟾嬷校试S一定程度的不準(zhǔn)確性或不正確性的存在,但是要以這個“度”為界。這個“度”也就是審計重要性水平范圍即區(qū)間。

重要性水平是重要性的具體標(biāo)準(zhǔn),是指會計報表中被錯報或漏報的嚴(yán)重程度,一般存在著三種不同的重要性水平概念,即實際重要性水平、計劃重要性水平、估計重要性水平。實際重要性水平是指相對于每一個被審計會計報表而客觀存在的,將會影響大多數(shù)會計報表使用者的理性判斷或決策的重要性水平。它是會計報表本身的重要性水平,且具有客觀性和不可確知性兩個顯著特點。計劃重要性水平是指注冊會計師在編制審計計劃時,對重要性水平所做的初步判斷數(shù)。估計重要性水平是指注冊會計師在評價審計結(jié)果時 所運(yùn)用的重要性水平。后兩者是注冊會計師專業(yè)判斷過程的結(jié)果。

二、審計重要性水平與審計風(fēng)險的關(guān)系

(一) 審計風(fēng)險概念

第7篇

【關(guān)鍵詞】 信息系統(tǒng);審計線索;審計規(guī)范;審計風(fēng)險

1954年,通用電氣公司運(yùn)用計算機(jī)進(jìn)行工資核算成為企業(yè)運(yùn)用計算機(jī)信息系統(tǒng)的開端。計算機(jī)信息系統(tǒng)有利于企業(yè)經(jīng)營管理效率的提高,成為企業(yè)經(jīng)營管理必不可少的工具,然而計算機(jī)信息系統(tǒng)也對審計線索、審計工作以及審計規(guī)范等方面產(chǎn)生了巨大影響。因此,筆者從計算機(jī)信息系統(tǒng)對上述三方面的影響對該領(lǐng)域的文獻(xiàn)進(jìn)行回顧與評述。

一、對審計線索的影響

(一)對審計線索影響的文獻(xiàn)回顧

審計過程實質(zhì)上是不斷收集、鑒證和綜合運(yùn)用審計證據(jù)的過程。在手工數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)中,存在著大量肉眼可見的審計線索,對手工數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)的審計,就是建立在這種肉眼可見的審計線索之上。而在計算機(jī)信息系統(tǒng)中,傳統(tǒng)的憑證、賬簿、報表等文字記錄消失,取而代之的是存儲在電子介質(zhì)上的相關(guān)信息。對于組織來講,信息技術(shù)的運(yùn)用給企業(yè)帶來了新的商業(yè)風(fēng)險,例如日益依賴于計算機(jī)系統(tǒng),消除了傳統(tǒng)的紙質(zhì)審計線索,在電子媒介上保留記錄,日益依賴于交易伙伴,減少人為因素的介入,依賴于EDI網(wǎng)絡(luò)、數(shù)據(jù)交易系統(tǒng)和過程(Pearson,1996;Pirie & Sheehy,1996;

Ratnasingham1998;Cullen,1995),越來越多的組織開始關(guān)注保存信息系統(tǒng)審計線索問題(Caroline Allinson,2001)。紙質(zhì)記錄的消除也給管理層和審計人員帶來了相當(dāng)重要的問題,紙質(zhì)記錄仍然需要被保留,因為它們可以保證“充分的數(shù)據(jù)以恰當(dāng)?shù)母袷胶妥銐蜷L的時間被保留,以滿足法律和審計的需要,提供會計責(zé)任的依據(jù)”(Jamieson,1994)。審計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)強(qiáng)調(diào)對控制的可靠性測試,而不是實質(zhì)性測試,因為隨著對計算機(jī)控制的日益依賴,減少紙質(zhì)文檔,審計線索將不會長時間的在線保留。由于審計證據(jù)類型和地點的改變,僅有少量紙質(zhì)文檔或者沒有紙質(zhì)文檔,傳統(tǒng)實質(zhì)性測試將很難執(zhí)行,這時也會考慮大量運(yùn)用計算機(jī)輔助審計技術(shù)(Jamieson,1994)。審計人員不能認(rèn)為EDI環(huán)境是更加簡單和自動化,在執(zhí)行控制測試時,識別證據(jù)的類型和地點與以紙介質(zhì)為基礎(chǔ)的系統(tǒng)不同,審計人員需要測試和評估電子簽名,更進(jìn)一步的,審計人員需要執(zhí)行對相關(guān)控制和主要證據(jù)更廣泛的收集,超越具體循環(huán)或子系統(tǒng)提供必要的證據(jù)。同時,一些形式的證據(jù)由于在組織、交易伙伴或增值網(wǎng)(VAN)中信息保留政策,不可能存在很長的時間。審計人員需要考慮將什么時候收集證據(jù)(Stein & Rittenberg,1995)。計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)環(huán)境已經(jīng)對審計活動產(chǎn)生了重大影響,有必要以風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬘^念為主導(dǎo),實施計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下的詳細(xì)審計。網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下的詳細(xì)審計應(yīng)當(dāng)借鑒早期詳細(xì)審計的具體做法,將詳細(xì)審計的重點定位于系統(tǒng)的輸入口,對于電子化、網(wǎng)絡(luò)化的原始憑證,在進(jìn)行逐項審計之前,必須對其網(wǎng)絡(luò)傳遞安全性進(jìn)行確認(rèn)(莊明來,2003)。審計線索的變化也對審計準(zhǔn)則的制定與頒布產(chǎn)生了重要影響。在中國注冊會計師協(xié)會2006年頒布的審計準(zhǔn)則之中,多處涉及電子審計證據(jù)的獲取與檢查,以及其可靠性和相關(guān)性鑒證,其中《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1301號――審計證據(jù)》明確將電子介質(zhì)的記錄形式列為審計證據(jù),同時認(rèn)為它比口頭形式的審計證據(jù)更可靠(莊明來,2008)。

(二)對我國審計規(guī)范制定的啟示

計算機(jī)信息系統(tǒng)的運(yùn)用從審計線索中排除了紙質(zhì)文檔,其本質(zhì)是消除了許多傳統(tǒng)的內(nèi)部控制方式,需要審計人員在思想觀念、審計工作組織方式等方面發(fā)生深刻的轉(zhuǎn)變。審計線索的變化也催促著制定與相關(guān)審計規(guī)范以應(yīng)對審計線索發(fā)生變化后的審計取證問題。ISACA為應(yīng)對審計線索發(fā)生變化后,審計取證所面臨的各方面問題,并實施了信息系統(tǒng)審計指南第22號《計算機(jī)取證》。在審計指南第22號中,ISACA首先對計算機(jī)取證進(jìn)行了定義,其次對審計人員在審計取證中的電子數(shù)據(jù)傳輸有效性識別、各方交易內(nèi)容的識別、欺詐識別以及審計取證中的數(shù)據(jù)保護(hù)、數(shù)據(jù)獲取和審計報告中審計證據(jù)選取等問題提供了相應(yīng)的指南。因此,為應(yīng)對計算機(jī)信息系統(tǒng)對審計線索的影響,我國審計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)應(yīng)盡快制定與頒布計算機(jī)取證方面的規(guī)范。

二、對審計風(fēng)險的影響

(一)對審計風(fēng)險影響的文獻(xiàn)回顧

信息技術(shù)的運(yùn)用歷來都是一把雙刃劍,在提高財務(wù)審計、績效審計以及信息系統(tǒng)審計效率的同時,也給審計機(jī)構(gòu)或?qū)徲嬋藛T帶來了不容忽視的審計風(fēng)險。信息技術(shù)的發(fā)展給組織帶來了新的風(fēng)險,內(nèi)部審計人員、外部審計人員以及IT專家應(yīng)當(dāng)在評估和管理這些風(fēng)險的過程中扮演重要的角色,但通過調(diào)查發(fā)現(xiàn)內(nèi)部審計人員主要集中于傳統(tǒng)IT風(fēng)險與控制,例如IT資產(chǎn)保護(hù)、應(yīng)用程序、數(shù)據(jù)完整性、隱私和安全,很少關(guān)注系統(tǒng)的開發(fā)與獲取問題(Dana R. Hermanson etc,2000)。進(jìn)行信息系統(tǒng)審計時,必須識別與新技術(shù)相聯(lián)系的風(fēng)險,內(nèi)部審計應(yīng)該通過建立、監(jiān)測預(yù)警指標(biāo)和運(yùn)用一套完整的風(fēng)險評估程序關(guān)注高度優(yōu)先領(lǐng)域。有意義的早期預(yù)警指標(biāo)能夠識別威脅以及提供精確程度高的現(xiàn)場指標(biāo),對現(xiàn)場指標(biāo)的需求是基于對沒有檢測到的威脅經(jīng)過一段時間可能會發(fā)生的考慮(Burns & Sorton,1991)。同時,Burns和Sorton還認(rèn)為電子信息傳輸中的早期預(yù)警指標(biāo)應(yīng)該強(qiáng)調(diào)揭示三種類型風(fēng)險因素,即固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和控制結(jié)構(gòu)風(fēng)險。Sally Wright和Arnold M. Wright(2002)通過對五大會計師事務(wù)所的信息系統(tǒng)審計人員進(jìn)行調(diào)查發(fā)現(xiàn),識別供應(yīng)鏈ERP子系統(tǒng)與支付子系統(tǒng)存在著較高的控制風(fēng)險和安全風(fēng)險。對企業(yè)ERP系統(tǒng)的鑒證活動應(yīng)將重點放在對系統(tǒng)過程的鑒證,而不是將重點放在信息系統(tǒng)輸出結(jié)果的鑒證上。Kinney(2003)認(rèn)為理解信息技術(shù)對風(fēng)險、風(fēng)險評價和風(fēng)險管理的影響,需要深入理解外部因素和內(nèi)部因素在企業(yè)組織運(yùn)用信息技術(shù)中的不同影響。Diane Janvrin等(2009)對與計算機(jī)相關(guān)程序的運(yùn)用以及控制風(fēng)險評估和事務(wù)所大小是否影響計算機(jī)相關(guān)審計程序的運(yùn)用進(jìn)行了實證檢驗,研究結(jié)果發(fā)現(xiàn)計算機(jī)審計程序的運(yùn)用取決于審計人員對被審單位系統(tǒng)的了解以及與計算機(jī)相關(guān)的內(nèi)部控制的測試。而且,42.9%的審計人員計算機(jī)審計程序的運(yùn)用依賴于內(nèi)部控制,這個比例在四大會計師事務(wù)所會更高。

(二)對我國審計規(guī)范制定的啟示

信息系統(tǒng)的風(fēng)險,同其它審計對象的風(fēng)險相比,更具有隱蔽性,破壞性更強(qiáng),舞弊手段及方法更為先進(jìn)。為引導(dǎo)信息系統(tǒng)審計人員應(yīng)對計算機(jī)信息系統(tǒng)對審計風(fēng)險的影響,強(qiáng)化信息系統(tǒng)審計風(fēng)險的管理與控制,有關(guān)風(fēng)險評估方面的信息系統(tǒng)審計規(guī)范發(fā)揮著不可替代的作用。國外準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)相當(dāng)關(guān)注信息系統(tǒng)審計風(fēng)險問題,為引導(dǎo)審計人員應(yīng)對審計風(fēng)險,ISACA早在2000年就的信息系統(tǒng)審計指南第13號《審計計劃中風(fēng)險評估的運(yùn)用》。我國在信息系統(tǒng)審計的風(fēng)險評估方面還基本上處于空白狀態(tài)。因此,為應(yīng)對計算機(jī)信息系統(tǒng)對審計風(fēng)險的影響,我國審計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)應(yīng)盡快制定與頒布信息系統(tǒng)審計風(fēng)險評估方面的規(guī)范。

三、對信息系統(tǒng)審計規(guī)范的影響

(一)對信息系統(tǒng)審計規(guī)范影響的文獻(xiàn)回顧

電子數(shù)據(jù)處理、MIS、ERP等信息系統(tǒng)在企業(yè)的廣泛應(yīng)用,改變了人類社會利用信息資源的能力與方式,但隨著信息技術(shù)應(yīng)用的普及,利用信息技術(shù)進(jìn)行欺詐和舞弊的犯罪事件也不斷出現(xiàn)。1973年1月,美國“產(chǎn)權(quán)基金公司”的保險經(jīng)驗商利用計算機(jī)進(jìn)行欺詐,詐騙金額高達(dá)數(shù)億美元,負(fù)責(zé)該公司審計的事務(wù)所也被判賠償損失,這件事情引起了美國審計界的震驚,使得人們開始重視信息系統(tǒng)審計 。國外審計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)為滿足信息系統(tǒng)審計實踐的需求也不遺余力的致力于信息系統(tǒng)審計規(guī)范的制定與頒布。AICPA于1974年發(fā)表了《電子數(shù)據(jù)處理對審計人員影響的調(diào)查與內(nèi)部控制評估》成為對電子數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)實施審計的標(biāo)準(zhǔn),為信息系統(tǒng)審計提供了指導(dǎo)和依據(jù)。日本注冊會計師協(xié)會也于1976年發(fā)表了《使用電子計算機(jī)的會計組織的內(nèi)部控制制度質(zhì)問書(修訂案)》、《電子數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)的審計標(biāo)準(zhǔn)及審計過程案例》和《電子數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)審計方法》等,作為對信息系統(tǒng)審計執(zhí)行的強(qiáng)制標(biāo)準(zhǔn)。美國EDP審計師協(xié)會1984年的《EDP控制的目標(biāo)》提出了信息系統(tǒng)的系列控制標(biāo)準(zhǔn),隨后于1987年了《信息系統(tǒng)審計的一般準(zhǔn)則》,為信息系統(tǒng)審計活動提供了一般準(zhǔn)則,指導(dǎo)審計人員的審計實踐活動。而日本通產(chǎn)省下屬的“計算機(jī)安全研究會”于1985年發(fā)表了《IT審計標(biāo)準(zhǔn)》,認(rèn)為“隨著信息系統(tǒng)網(wǎng)絡(luò)化的進(jìn)展,僅僅是系統(tǒng)內(nèi)部的審計是不充分的,有必要盡早地引入由具有專門知識與技術(shù)的、與系統(tǒng)沒有直接關(guān)系的第三方(信息系統(tǒng)審計師)對信息系統(tǒng)的安全、可靠等進(jìn)行全面檢查……”等觀點。

進(jìn)入20世紀(jì)90年代以后,信息技術(shù)的迅速發(fā)展使得信息系統(tǒng)越來越復(fù)雜化及網(wǎng)絡(luò)化,如何確保信息系統(tǒng)的安全、可靠和有效變得越來越重要,審計實踐對信息系統(tǒng)審計規(guī)范的需求也日益強(qiáng)烈。美國EDP審計師協(xié)會也于1994年正式更名為信息系統(tǒng)審計與控制協(xié)會(ISACA),致力于信息系統(tǒng)審計準(zhǔn)則、審計指南以及審計程序的頒布。截止2010年4月,ISACA共了16項基本準(zhǔn)則、41項審計指南和11項作業(yè)程序,對信息系統(tǒng)審計的程序、技術(shù)、方法以及目標(biāo)等進(jìn)行了詳細(xì)深入的規(guī)定。為配合外部審計人員的信息系統(tǒng)審計活動,國際內(nèi)審協(xié)會(IIA)為適應(yīng)信息系統(tǒng)審計的需要也于2006年頒布了IT風(fēng)險評估指南(GAIT)與全球技術(shù)審計指南(GTAG),GAIT是為管理者和外部審計師提供了一種識別IT控制中的關(guān)鍵控制點的方法,而GTAG中用于解決董事會和高級經(jīng)理關(guān)心的問題,提供了有關(guān)信息技術(shù)管理、控制或安全方面最及時的問題。截止2009年9月,IIA共了12個全球信息技術(shù)審計指南。與此同時,IT治理協(xié)會(Information Technology GovernanceInstitute,簡稱ITGI)在吸收借鑒了41個國際性文檔研究成果的基礎(chǔ)上于1996年、1998年、2000年、2005年分別頒布了Cobit1.0,Cobit2.0,Cobit3.0,Cobit4.0,并于2007年5月將Cobit更新到4.1版本。信息系統(tǒng)審計領(lǐng)域這一系列規(guī)范有利于指導(dǎo)審計人員從事信息系統(tǒng)審計活動,為整合信息系統(tǒng)審計領(lǐng)域的已有規(guī)范,并彌補(bǔ)ISACA所的基本準(zhǔn)則、審計指南以及審計程序的不足,ISACA于2008年4月又推出IT鑒證框架(ITAF),借助統(tǒng)一的框架整合這些規(guī)范。盡管ITAF目前還只是一個由基本準(zhǔn)則(包括一般準(zhǔn)則、執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則和報告準(zhǔn)則)、審計指南、工具與技術(shù)三部分組成的框架結(jié)構(gòu),但I(xiàn)SACA則希望ITAF作為一個“活文檔”,可以在該框架下不斷完善。

隨著我國企業(yè)信息化、政務(wù)信息化等工程的開展,信息系統(tǒng)審計實踐也得到迅速發(fā)展,“透過計算機(jī)審計”①已經(jīng)成為國家審計、內(nèi)部審計以及注冊會計師審計對信息系統(tǒng)審計的必然。在計算機(jī)信息系統(tǒng)與網(wǎng)絡(luò)環(huán)境的影響下,我國政府和信息系統(tǒng)審計實踐部門也開始重視信息系統(tǒng)審計規(guī)范的制定與。審計署京津冀特派辦在2005年了《計算機(jī)審計操作規(guī)則》、《審計中間表創(chuàng)建和使用管理規(guī)則》和《數(shù)據(jù)分析報告撰寫規(guī)則》等操作規(guī)則之后,又于2006年9月了《信息系統(tǒng)審計操作規(guī)則》、《網(wǎng)上審計操作規(guī)則》以及《審計數(shù)字化應(yīng)用規(guī)則》等審計信息化建設(shè)的規(guī)則。中國內(nèi)部審計協(xié)會為了規(guī)范組織內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)及人員開展信息系統(tǒng)審計活動,保證審計質(zhì)量,于2008年根據(jù)《內(nèi)部基本審計準(zhǔn)則》制定并頒布了《內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第28 號――信息系統(tǒng)審計》。盡管“內(nèi)審準(zhǔn)則28號”存在諸多缺陷,卻是我國第一個真正意義上的信息系統(tǒng)審計準(zhǔn)則。與此同時,為了應(yīng)對信息系統(tǒng)廣泛應(yīng)用企業(yè)所帶來的一系列問題,越來越多的學(xué)者也開始關(guān)注如何在當(dāng)前條件下完善我國的信息系統(tǒng)審計規(guī)范體系,以指導(dǎo)信息系統(tǒng)審計實踐。李丹(2002,2003)對我國開展信息系統(tǒng)審計的緊迫性、面臨的問題以及未來的發(fā)展前景進(jìn)行了研究,認(rèn)為我國信息系統(tǒng)審計面臨的問題包括審計觀念的轉(zhuǎn)變、信息系統(tǒng)審計的專業(yè)人才以及行業(yè)準(zhǔn)則與實務(wù)指南,應(yīng)加快行業(yè)準(zhǔn)則與實務(wù)指南的制定。汪家常、許娟(2003)認(rèn)為與發(fā)達(dá)國家相比,我國計算機(jī)審計準(zhǔn)則缺乏操作層次規(guī)范,弱化實際應(yīng)用性,內(nèi)容時效滯后,內(nèi)控制度過于籠統(tǒng),審計風(fēng)險評價乏力,重構(gòu)我國計算機(jī)審計準(zhǔn)則系統(tǒng),應(yīng)本著系統(tǒng)性、完整性、實用性原則,科學(xué)規(guī)劃一般準(zhǔn)則和具體審計指南。在借鑒國外先進(jìn)經(jīng)驗,制定計算機(jī)審計準(zhǔn)則時,應(yīng)保持中國特色。王景東(2003)認(rèn)為目前我國信息系統(tǒng)審計是計算機(jī)審計中最為薄弱的環(huán)節(jié),既沒有形成一個較為完善的能夠指導(dǎo)實踐的規(guī)范和準(zhǔn)則體系,也沒有較為成熟的適合實踐的可供借鑒的案例和經(jīng)驗。胡曉明(2005)提出我國應(yīng)在國家審計署下成立專門的信息系統(tǒng)審計研究中心,負(fù)責(zé)對信息系統(tǒng)審計標(biāo)準(zhǔn)、操作指南、職業(yè)規(guī)范體系進(jìn)行研究。陳婉玲、楊文杰(2006)在介紹了ISACA的信息系統(tǒng)審計準(zhǔn)則及其發(fā)展的基礎(chǔ)上,簡要討論了我國計算機(jī)審計發(fā)展的現(xiàn)狀與準(zhǔn)則建設(shè)情況,提出了我國在建設(shè)信息系統(tǒng)審計準(zhǔn)則體系時,可以借鑒ISACA的做法,也采用三個層次體系結(jié)構(gòu),以基本準(zhǔn)則為核心,統(tǒng)領(lǐng)審計指南和作業(yè)程序,從而使整個準(zhǔn)則體系不斷擴(kuò)展、完善。唐志豪(2007)認(rèn)為信息系統(tǒng)審計包括技術(shù)性規(guī)范和社會性規(guī)范,其中技術(shù)性規(guī)范是指信息系統(tǒng)審計標(biāo)準(zhǔn),社會性規(guī)范是指審計職業(yè)道德規(guī)范和法律規(guī)范。莊明來、吳沁紅、李俊(2008)回顧了與信息系統(tǒng)審計相關(guān)的規(guī)范發(fā)現(xiàn),我國信息系統(tǒng)審計人員開展信息系統(tǒng)審計主要參考ISACA組織頒布的信息系統(tǒng)審計準(zhǔn)則和我國審計準(zhǔn)則中關(guān)于計算機(jī)審計的部分,這種現(xiàn)狀不適合我國信息化快速發(fā)展的現(xiàn)狀,也不適應(yīng)信息系統(tǒng)審計事業(yè)的發(fā)展。我國在制定專門的信息系統(tǒng)審計準(zhǔn)則時應(yīng)注意準(zhǔn)則體系問題、準(zhǔn)則制定的方法問題以及信息化相關(guān)法規(guī)的完善等方面。張金城、黃作明(2009)對我國與信息系統(tǒng)審計相關(guān)的規(guī)范進(jìn)行了回顧,認(rèn)為我國至今仍然沒有正式的信息系統(tǒng)審計準(zhǔn)則。

(二)對信息系統(tǒng)審計規(guī)范制定與研究的啟示

電子數(shù)據(jù)處理、MIS、ERP等信息系統(tǒng)的廣泛應(yīng)用使得原有審計準(zhǔn)則已經(jīng)不能滿足對信息系統(tǒng)審計的要求。因此,需要在原有審計準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上,建立一系列新的審計準(zhǔn)則以滿足對信息系統(tǒng)審計的需求。國外審計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)為適應(yīng)信息社會發(fā)展的要求,從20世紀(jì)70年代就已經(jīng)開始對信息系統(tǒng)審計規(guī)范進(jìn)行理論與實務(wù)研究,在審計規(guī)范的數(shù)量與質(zhì)量方面都優(yōu)于我國。因此,在呼吁我國相關(guān)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)加快制定適合我國國情信息系統(tǒng)審計規(guī)范的同時,我們還應(yīng)當(dāng)認(rèn)識到,國內(nèi)學(xué)者對計算機(jī)信息系統(tǒng)審計規(guī)范的研究大都在簡要介紹ISACA審計準(zhǔn)則以及與計算機(jī)審計相關(guān)的準(zhǔn)則,沒有對ISACA所的信息系統(tǒng)審計準(zhǔn)則體系進(jìn)行完整系統(tǒng)的研究。然而,通過調(diào)查研究發(fā)現(xiàn)在信息系統(tǒng)審計實踐中,部分審計機(jī)構(gòu)為更好地開展信息系統(tǒng)審計活動已經(jīng)開始嘗試著頒布適用于指導(dǎo)和約束審計人員行為的信息系統(tǒng)審計操作規(guī)則,如審計署京津冀特派辦于2006年9月的審計信息化操作規(guī)則,但這些實踐在學(xué)術(shù)研究中并沒有得到體現(xiàn),理論研究落后于實踐,沒有真正起到理論指導(dǎo)實踐的作用。

基于以上對國內(nèi)信息系統(tǒng)審計規(guī)范研究現(xiàn)狀的認(rèn)識,我國在信息系統(tǒng)審計規(guī)范體系的建設(shè)過程中需要解決以下幾個問題:一是厘清信息系統(tǒng)審計理論結(jié)構(gòu)與信息系統(tǒng)審計規(guī)范之間的關(guān)系進(jìn)行分析。眾所周知,信息技術(shù)發(fā)展的摩爾定律使得其發(fā)展日新月異,新興的信息系統(tǒng)審計領(lǐng)域不斷出現(xiàn),分析信息系統(tǒng)審計理論結(jié)構(gòu)與信息系統(tǒng)審計規(guī)范之間的關(guān)系,有助于在信息系統(tǒng)審計規(guī)范制定無法跟上的時候指導(dǎo)審計人員的審計行為;二是對國外信息系統(tǒng)審計規(guī)范進(jìn)行完整、系統(tǒng)的回顧與評述。國外存在著大量諸如ISACA審計準(zhǔn)則、GAIT和GTAG以及Cobit等審計規(guī)范資源,深入分析這些審計規(guī)范有助于夯實我國信息系統(tǒng)審計規(guī)范體系完善基礎(chǔ);三是國內(nèi)學(xué)者對我國信息系統(tǒng)審計規(guī)范現(xiàn)狀的研究基本上都停留在介紹我國與信息系統(tǒng)審計相關(guān)規(guī)范的基礎(chǔ)上,對我國信息系統(tǒng)審計規(guī)范供給與需求不均衡的深層次問題缺乏探討。因此,有必要深入剖析我國信息系統(tǒng)審計規(guī)范的現(xiàn)狀;四是分析我國信息系統(tǒng)審計規(guī)范的框架結(jié)構(gòu),同時對我國信息系統(tǒng)審計規(guī)范制定的路徑選擇問題進(jìn)行探討。

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第8篇

論文關(guān)鍵詞:內(nèi)部控制評價;內(nèi)部審計;COSO框架

1 內(nèi)部控制評價理論

1.1 內(nèi)部控制概述

(1)內(nèi)部控制溯源。

①“內(nèi)部牽制”階段。

一般認(rèn)為,20世紀(jì)40年代以前的時期屬于“內(nèi)部牽制”階段,是內(nèi)部控制的萌芽時期。內(nèi)部牽制是指將一項業(yè)務(wù)交由多人去執(zhí)行,同時規(guī)定業(yè)務(wù)的交叉檢查或交叉控制,客觀上造成了業(yè)務(wù)執(zhí)行者之間相互牽制的關(guān)系,從而減少了錯誤及舞弊行為的發(fā)生。

②“內(nèi)部控制制度”階段。

20世紀(jì)40年代末至80年代,在內(nèi)部牽制制度的基礎(chǔ)上逐漸產(chǎn)生了內(nèi)部控制制度的概念。內(nèi)部控制制度階段主要以內(nèi)部會計控制為核心,重點在于建立健全規(guī)章制度。

③“內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)”階段。

20世紀(jì)80年代末至90年代初,“內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)”階段跳出了“制度二分法”的限制,不再區(qū)別會計控制和管理控制,并強(qiáng)調(diào)了企業(yè)經(jīng)營活動中控制環(huán)境的重要性,被認(rèn)為是內(nèi)部控制理論研究上的突破性成果。

④“內(nèi)部控制整合框架”階段。

20世紀(jì)90年代開始,隨著財務(wù)舞弊案件的頻頻發(fā)生,監(jiān)管部門出臺了一系列指導(dǎo)性法規(guī)文件,內(nèi)部控制理論研究步入成熟時期。

1992年,美國“反對虛假財務(wù)報告委員會”下屬的發(fā)起機(jī)構(gòu)委員會頒布了《內(nèi)部控制——整合框架》(即COSO報告),并于1994年進(jìn)行增補(bǔ),COSO報告堪稱內(nèi)部控制理論發(fā)展上的又一里程碑。

(2)內(nèi)部控制的發(fā)展:《薩班斯法案》。

2002年,美國國會通過了《薩班斯法案》。縱觀整個法案,最主要的是對企業(yè)內(nèi)部控制提出新的更嚴(yán)格的要求,對企業(yè)內(nèi)部控制及財務(wù)成果的披露提出更高更明確的要求,對企業(yè)內(nèi)部控制體系的失效提出了嚴(yán)厲的處罰。

(3)內(nèi)部控制的發(fā)展:企業(yè)風(fēng)險管理框架。

2004年9月,美國正式頒布了《企業(yè)風(fēng)險管理整合框架》,在內(nèi)部控制整合框架的基礎(chǔ)上,該框架將企業(yè)風(fēng)險管理的要素增加到八個:內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事項識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險應(yīng)對、控制活動、信息與溝通以及監(jiān)控。

1.2 內(nèi)部控制評價的基本概念及發(fā)展歷程

內(nèi)部控制建立之后,企業(yè)應(yīng)該定期對內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行自我評價。內(nèi)部控制有效性是指企業(yè)建立與實施內(nèi)部控制能夠為控制目標(biāo)的實現(xiàn)提供合理的保證。因此,為促進(jìn)企業(yè)全面評價內(nèi)部控制的設(shè)計與運(yùn)行情況,規(guī)范內(nèi)部控制評價程序和評價報告,財政部等五部委專門制定了《企業(yè)內(nèi)部控制評價指南》。指南第二條規(guī)定:“內(nèi)部控制評價是指企業(yè)董事會或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)對內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行全面評價、形成評價結(jié)論、出具評價報告的過程。”

(1)內(nèi)部控制評價的產(chǎn)生與發(fā)展。

內(nèi)部控制評價真正受到關(guān)注并得以發(fā)展,是與審計需求的不斷提高息息相關(guān)的。

①內(nèi)部控制評價引入審計領(lǐng)域。內(nèi)部控制評價最初受到關(guān)注,是因為外部審計師在審計實踐中發(fā)現(xiàn)可以將內(nèi)部牽制系統(tǒng)的評價與審計范圍、重點等的確定聯(lián)系起來,利用這種評價可以減少工作量、提高審計效率。

②制度基礎(chǔ)審計下的內(nèi)部控制評價。

19世紀(jì)40年代以后,隨著內(nèi)部控制制度在企業(yè)內(nèi)部逐漸形成,制度基礎(chǔ)審計也逐步發(fā)展起來。在制度基礎(chǔ)審計下,內(nèi)部控制評價作為審計程序的一部分,其目標(biāo)主要是為審計服務(wù),確定審計范圍,提高審計質(zhì)量和審計效率。

③風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬒碌膬?nèi)部控制評價。

20世紀(jì)中后期,隨著管理舞弊的盛行,審計人員面臨的審計風(fēng)險越來越大,與此同時,不確定性的增加、競爭的激烈等因素導(dǎo)致了被審計單位面臨的經(jīng)驗風(fēng)險越來越大,制度基礎(chǔ)審計的弊端逐漸暴露,制度基礎(chǔ)審計已不再適合于新的環(huán)境。

2 內(nèi)部控制評價概述

2.1 內(nèi)部控制評價的內(nèi)容

COSO框架將內(nèi)部控制劃分為五個相互關(guān)聯(lián)的要素:控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通以及監(jiān)控。

(1)控制環(huán)境。

控制環(huán)境是企業(yè)的基調(diào)和氛圍,是其他內(nèi)部控制組成部分的基礎(chǔ),決定著企業(yè)員工的內(nèi)部控制責(zé)任意識,包括管理層的管理理念和經(jīng)營風(fēng)格、組織結(jié)構(gòu)、人力資源政策及實踐、董事會和審計委員會的參與情況,以及權(quán)力和責(zé)任的分配等。

(2)風(fēng)險評估。

風(fēng)險評估是指對企業(yè)內(nèi)外部相關(guān)風(fēng)險進(jìn)行識別、分析的過程。企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動處于動態(tài)變化的環(huán)境中,風(fēng)險評估可以幫助企業(yè)管理者和內(nèi)部審計人員在必要時采取行動來管理風(fēng)險。

(3)控制活動。

控制活動是指一系列的政策和程序,存在于整個機(jī)構(gòu)的所有職能部門,為管理層指令的貫徹執(zhí)行及風(fēng)險的有效管理提供合理的保證,具體包括批準(zhǔn)、授權(quán)、查證、核對、經(jīng)營業(yè)績評價、資產(chǎn)保全及分工活動等。

(4)信息與溝通。

信息與溝通立足于企業(yè)中信息的獲取和流通。溝通信息應(yīng)該在企業(yè)的各個層面得以傳遞,以幫助企業(yè)管理層掌握公司運(yùn)營情況,同時有助于企業(yè)員工更好的了解自己在內(nèi)部控制體系中的責(zé)任,降低由于信息不對稱帶來的企業(yè)經(jīng)營成本的提高。

(5)監(jiān)控。

監(jiān)控是指對內(nèi)部控制體系進(jìn)行評估,以保持其有效性。具體可以通過持續(xù)監(jiān)督、獨(dú)立評估或兩者的結(jié)合來實現(xiàn)。

2.2 審計需求下內(nèi)部控制評價的目標(biāo)

內(nèi)部控制評價目標(biāo)隨著審計的發(fā)展而變化。早起的審計是以查錯防弊為目的,審計人員從公司的賬目、憑證出發(fā),進(jìn)行全面詳細(xì)的賬賬核對、賬證核對,在那時內(nèi)部控制評價對于審計的作用尚未受到重視。

而在當(dāng)今風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷男枨笙拢瑑?nèi)部控制評價目標(biāo)是通過對控制風(fēng)險的評價來確定相關(guān)的審計程序,從而控制審計風(fēng)險。審計師的主要目標(biāo)為向公眾揭示被審計單位諸如經(jīng)營風(fēng)險、現(xiàn)金流風(fēng)險等潛在風(fēng)險,揭示企業(yè)未來所面臨的不確定性,從而提高利益相關(guān)方的決策有效性,避免報表被誤讀。

2.3 內(nèi)部控制評價在資本市場中的作用

(1)內(nèi)部控制評價有助于發(fā)現(xiàn)并克服內(nèi)部控制缺陷。

內(nèi)部控制本身是不完善的,這不僅僅有制度本身的原因,也因為制度在執(zhí)行的過程中存在漏洞。這就要求我們進(jìn)行內(nèi)部控制評價,找出內(nèi)部控制的缺陷并有針對性地進(jìn)行克服。

(2)內(nèi)部控制評價有助于尋找并改善內(nèi)部控制薄弱環(huán)節(jié)。

(3)內(nèi)部控制評價有助于促進(jìn)企業(yè)健康發(fā)展。

內(nèi)部控制評價既是維持企業(yè)生存與發(fā)展的內(nèi)在要求,也是促進(jìn)企業(yè)成功的動力機(jī)制。內(nèi)部控制評價提高了企業(yè)內(nèi)部控制的執(zhí)行力,有助于形成良好的企業(yè)文化、保證組織的核心競爭優(yōu)勢,從而推動企業(yè)的健康穩(wěn)步發(fā)展。

(4)內(nèi)部控制評價的主要途徑。

內(nèi)部審計是企業(yè)內(nèi)部的獨(dú)立監(jiān)督、評價活動,是企業(yè)內(nèi)部控制評價的主要途徑。內(nèi)部審計的評價職能體現(xiàn)在兩方面:一是可以對企業(yè)及各部門組織的經(jīng)營活動進(jìn)行分析判斷,從而幫助企業(yè)改進(jìn)經(jīng)營管理水平,增強(qiáng)競爭力;二是可以對企業(yè)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行評價,從而不斷完善企業(yè)的內(nèi)控系統(tǒng)。

3 內(nèi)部審計在內(nèi)部控制評價實踐中存在的問題

3.1 對內(nèi)部控制認(rèn)識不足,內(nèi)控意識薄弱

隨著全球金融危機(jī)的蔓延以及監(jiān)管機(jī)構(gòu)監(jiān)管力度的加大,不少企業(yè)制定了內(nèi)控制度,并組織企業(yè)內(nèi)部控制的梳理工作,但大部分企業(yè)只是在形式上滿足監(jiān)管機(jī)構(gòu)的要求,并未將內(nèi)部控制融入到日常經(jīng)營活動中。事實上,多數(shù)管理者認(rèn)為實施內(nèi)部控制增加了運(yùn)營成本,使得內(nèi)控制度流于形式,管理層對內(nèi)部控制的錯誤認(rèn)識往往使得內(nèi)控制度殘缺不全或是得不到真正意義上的應(yīng)用。在這種條件下要求注冊會計師出具內(nèi)部控制評價報告,存在很大困難,也達(dá)不到要求注冊會計師出具內(nèi)部控制評價報告的最初目的。

3.2 內(nèi)部審計職能弱化,獨(dú)立性較差

簡言之,內(nèi)部審計是對其他內(nèi)部控制的再控制,通過協(xié)助管理者監(jiān)督控制政策和程序的有效性,以建立良好的控制環(huán)境。筆者曾經(jīng)對企業(yè)內(nèi)部審計實效性進(jìn)行了問卷調(diào)查,其中43.3%的人員選擇了“一般”或“很差”,可見,我國企業(yè)內(nèi)部審計獨(dú)立性較差,未發(fā)揮實質(zhì)意義。究其原因,主要有幾下幾點:①由于資金及人事約束,我國內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)一般依附于公司管理層,故而不能客觀、真實、有效地開展工作;②由于企業(yè)管理層的不重視,內(nèi)部審計人員專業(yè)技能及綜合素質(zhì)與內(nèi)部審計的要求相差甚遠(yuǎn),難以正確識別風(fēng)險,這將造成企業(yè)內(nèi)控的弱化。

3.3 內(nèi)部審計的評價標(biāo)準(zhǔn)傾向于定性標(biāo)準(zhǔn),對內(nèi)部控制的現(xiàn)狀反映不夠充分

我國以COSO框架為核心的內(nèi)部控制體系已經(jīng)建立,但并沒有對內(nèi)部控制制度有效性評價提供實質(zhì)性的指導(dǎo),從而導(dǎo)致不同公司對內(nèi)部控制有效性的評價缺乏統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。大部分公司的內(nèi)控評價規(guī)范也只是停留在定性標(biāo)準(zhǔn),很難客觀、準(zhǔn)確地反映企業(yè)內(nèi)控體系的整體現(xiàn)狀,從而使得內(nèi)部控制的實施效果大打折扣。

4 建立健全內(nèi)部控制評價之我見

4.1 加強(qiáng)內(nèi)控意識

大部分企業(yè)開展內(nèi)部控制的最初動機(jī)都只是滿足監(jiān)管機(jī)構(gòu)的要求,由于其對內(nèi)部控制的了解和認(rèn)識不到位,導(dǎo)致內(nèi)部控制收不到實效,從而造成成本的增加,卻得不到應(yīng)有的收益,這在一定程度上更進(jìn)一步使得管理者無法正確認(rèn)識內(nèi)部控制的作用。事實上,健全的內(nèi)控體系將內(nèi)控理念融入日常生產(chǎn)經(jīng)營的方方面面,有助于各部門的高效運(yùn)行及部門間的密切配合,可以更好地實現(xiàn)企業(yè)目標(biāo);其次,企業(yè)管理層可能僅僅考慮到實施內(nèi)部控制的成本費(fèi)用,而忽視了內(nèi)部控制可能帶來的潛在收益。因此,企業(yè)應(yīng)該由外部推動轉(zhuǎn)為內(nèi)部主動,使管理者加深對內(nèi)部控制內(nèi)涵的理解,將內(nèi)部控制無縫嵌入到企業(yè)業(yè)務(wù)活動之中。

4.2 提高內(nèi)部審計的獨(dú)立性

充分發(fā)揮內(nèi)部審計的監(jiān)督及服務(wù)職能,保證內(nèi)部審計的獨(dú)立性,把審計工作的主要職能從傳統(tǒng)的查錯防弊轉(zhuǎn)到對企業(yè)管理進(jìn)行分析、評價并提出合理建議上來,另外,內(nèi)部審計還應(yīng)該幫助企業(yè)“軟控制”環(huán)境的建設(shè)。

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