發布時間：2023-08-18 17:32:54
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領域的橋梁，我們為您精選了8篇的財務報表風險評估樣本，期待這些樣本能夠為您提供豐富的參考和啟發，請盡情閱讀。
一、審計理念的變化
老審計準則遵循的是“把審計程序執行到位”的簡單的審計理念。在此理念下，注冊會計師往往不注重了解被審計單位及其環境，如不注重對行業狀況、監管環境、內部控制、企業性質以及目標、戰略和相關經營風險等情況的了解，而直接進行控制測試或實質性測試，注冊會計師審計最主要的任務就是完成審計程序，不考慮或很少考慮審計風險，而且財政部門對注冊會計師執業質量的行政監管檢查（包括行業監管檢查）關注的也是審計程序的履行情況，由此造成注冊會計師只注重審計程序的履行，而忽視了對審計風險的識別、評估和應對，容易犯只見樹木不見森林的錯誤。如果被審計單位管理當局串通舞弊或凌駕于內部控制之上，則內部控制將無法發揮作用，注冊會計師也很容易受到蒙蔽和欺騙，不能發現由于內控失效而導致的財務報表重大錯報風險，控制測試也將失去作用。因此，迫切需要改革審計理念，研究出更能有效識別、評估和應對財務報表重大錯報風險的新的審計方法和審計流程，為此，新的審計理念應運而生。
新審計準則的最大特點就是注冊會計師帶來了風險導向的新的綜合審計理念，該理念強調在“把審計風險控制到位”的前提下再“把審計程序執行到位”，可見，這是新準則相對于老準則最重要、最根本的變化。
為了實現“把審計風險控制到位”的審計目標，新準則明確規定了風險評估是注冊會計師必須履行的審計程序，注冊會計師應當針對評估的報表層的重大錯報風險確定總體應對措施，針對評估的認定層的重大錯報風險設計和實施進一步審計程序，以將審計風險降至可接受的低水平。在新準則下，注冊會計師不可以不評估重大錯報風險，也不可以簡單設定固有和控制風險為最高水平就假定重大錯報風險為百分之百而直接盲目實施實質性程序。因為不弄清重大錯報風險可能發生在哪個方面或那些領域就實施審計程序，往往發現不了重大錯報。由此可見，新準則的審計理念更為完善、科學和先進。
因此，注冊會計師學習和執行新準則首要的關鍵問題就是樹立風險導向的審計理念，在今后的每一項審計實務中都要以防范審計風險為基本職責，強化風險意識，保持職業懷疑態度，不斷提高自身的職業分析和判斷能力，以對重大錯報風險的識別、評估和應對為審計工作的主線流程，同時還必須把應該履行的風險評估和實質性程序執行到位，只有這樣才能真正理解和把握風險導向的審計理念。
但是，新審計理念的推行必須有新的審計風險模型予以支撐，為了順利推行風險導向的新理念，新準則下的審計風險模型也隨之發生了相應的變化。
二、審計風險模型的變化
從老準則的審計風險模型：“審計風險＝固有風險×控制風險×檢查風險”來看，老準則雖然也要求對風險進行評估，但由于該風險模型的制約及老準則本身的缺陷使得對風險的評估不是很狹隘，就是難以規范履行。如老準則要求編制審計計劃時，注冊會計師應評估固有風險或直接假定其為高水平，這使得很多注冊會計師不評估固有風險而直接假定其為高水平，從而使得對固有風險的評估流于形式。另外，盡管老準則要求對固有風險和控制風險進行綜合評估以作為評估檢查風險的基礎，但由于實務中對兩者的內在聯系往往無法把握，如果只依賴對控制風險所作的簡單評估或直接假定控制風險為百分之百來大致確定檢查風險再據此計劃實質性程序，這樣就很難合理保證財務報表不存在重大錯報。正是由于這些問題，使得注冊會計師在運用老審計風險模型時出現只執行準則明確規定必需履行的審計程序，特別是只把實質性測試中的細節測試執行到位即可的錯誤認識和片面做法。實際上，在老準則實施多年的審計實務中，注冊會計師主要關心的也正是對財務報表各組成項目的細節測試，而不關心審計后能否合理保證財務報表不存在重大錯報，以及控制審計風險到可接受的低水平。由此可見，盡管老準則考慮了對審計風險進行評估的問題，但注冊會計師在日常審計并沒有能夠以對風險的評估為導向，問題就在于老準則下審計風險模型的局限性，不能有效地識別、評估和應對重大錯報風險，所以老準則不能稱之為風險導向審計。
新準則體系中最核心的準則是以下四個：第1101號《財務報表審計的目標和一般原則》準則、第1211號《了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險》準則、第1231號《針對評估的重大錯報風險實施的程序》準則和第1301號《審計證據》準則。這四個準則最重要的內容就是貫徹了新的審計理念，啟用了“審計風險＝重大錯報風險×檢查風險”的新的審計風險模型。新準則要求注冊會計師在今后的審計實務中根據該模型來計劃和執行審計程序，強調提高注冊會計師發現財務報表重大錯報風險的能力，強調對財務報表重大錯報風險的識別、評估和應對，強調把審計風險控制到位。只有這樣，才能更有利于對財務報表重大錯報風險的識別、評估和應對以及對重大錯報的審計效果，才能更好地實現財務報表的審計目標，更好地遵循財務報表審計的一般原則要求，為審計后的財務報表不存在重大錯報提供合理保證。由此達到全面推行風險導向審計目標，實現將原審計風險模型下的“審計程序執行到位”的簡單審計理念更新為新審計風險模型下的“審計風險控制到位”的綜合審計理念。
因此，如果說新準則要求注冊會計師樹立風險導向審計理念并遵循新的審計風險模型是客觀要求，那么，注冊會計師就要從主觀上強化防范審計風險的意識，努力提高自身對財務報表重大錯報風險的識別、評估和應對能力，全面、規范履行應該履行的審計程序，并將審計風險降低至可接受的低水平。只有這樣，才能真正把新的風險導向審計理念貫徹到位，把新的審計風險模型落實到位。
三、審計流程的變化
由于新準則審計風險模型的變化，又導致了對注冊會計師審計流程的具體要求也發生了重要變化。
老準則下的審計風險模型把審計流程分為四部分，分別為：（1）了解被審計單位情況；（2）了解內控；（3）控制測試；（4）實質性測試。而新準則下的審計風險模型把審計流程分為三部分，分別為：（1）了解被審計單位情況及其環境（包括內部控制）；（2）控制測試；（3）實質性程序。從表面上看，新準則的審計流程較舊準則少了一個，但實際上并沒有減少，新準則僅是將老準則下的第（1）和第2個流程進行了合并，并統稱為“風險評估程序”。另外，新準則把其第（2）和第（3）兩個流程統稱為“進一步審計程序”，并指出僅靠風險評估程序不足以為發表審計意見提供充分、適當的審計證據，注冊會計師還應當根據對認定層次重大錯報風險的評估結果，恰當選用以實質性程序為主的實質性方案或選擇以控制測試與實質性程序結合使用的綜合性方案。但新準則特別強調，無論選擇何種方案，注冊會計師都應當對所有重大的各類交易、賬戶余額、列報設計和實施實質性程序。由于新準則將控制測試和實質性程序統稱為“進一步審計程序”，因此，新準則的審計程序從總體上也可以簡單分為兩大塊，即“風險評估程序”和“進一步審計程序”。
另外，由于新準則將“了解被審計單位情況及其環境（包括內部控制）”和“評估重大錯報風險”制定為一個準則，從而使得注冊會計師更加明確了了解被審計單位情況及其環境（包括內部控制）的目的是為了對重大錯報風險進行評估，而且將對被審計單位情況及其環境的了解（包括內部控制）和對重大錯報風險的評估進行了有機結合。由此可見，新準則在此問題上更為科學合理，更有利于注冊會計師對風險導向審計理念和新審計風險模型的理解、把握和執行。
必須注意的是，盡管新準則對審計流程的數量沒有發生變化，但是，新準則對各流程的具體要求，特別是對風險評估和風險應對提出了新的更高的要求。
新準則特別強調了審計流程的重心必須前移，注冊會計師必須重視計劃審計工作，重視對被審計單位及其環境的了解（包括內部控制），重視對重大錯報風險的識別和評估，重視針對評估出的重大錯報風險實施相應和必要的審計程序。風險評估程序的主要目的是針對財務報表層次和認定層次重大錯報風險的評估，是一個連續、動態地收集、更新與分析信息的過程。由此可見，風險評估不僅針對整個財務報表各層次、全方位，而且也是貫穿于整個審計過程始終的審計程序。新準則還明確規定了風險評估程序為必須履行的審計程序。
與風險評估程序不同的是，“控制測試”和“實質性程序”均是僅針對認定層次的重大錯報風險，僅是在進一步審計程序中履行，但目的各有不同。“控制測試”目的在于測試內控在防止、發現和糾正認定層次重大錯報方面的有效性，并據此重新評估認定層次重大錯報風險，而“實質性程序”的目的在于發現認定層次重大錯報風險，降低檢查風險。同時，新準則還規定了“實質性程序”同樣為必須履行的審計程序。但必須注意的是，如果注冊會計師在審計中認為出現符合準則規定必須進行控制測試的條件或認為可以進行控制測試時，則應該進行控制測試，否則可以不履行控制測試程序。
值得注意的是，從“風險評估程序”對報表層和認定層次重大錯報風險的評估，到“控制測試”測試內控在防止、發現和糾正認定層次重大錯報方面的有效性，據此重新評估認定層次重大錯報風險，再到“實質性程序”以發現認定層次重大錯報風險降低檢查風險為最終審計目的，新準則下的各大審計程序最終都將審計重點指向了“重大錯報風險”，由此可見，注冊會計師在今后的審計實務中一定要將對“重大錯報風險”的識別、評估和應對作為審計工作的核心，只有發現認定層次重大錯報風險，才能達到降低檢查風險的最終審計目標，從而實現風險導向審計的初衷。
鑒于以上分析，注冊會計師在今后的審計實務中務必拋棄老準則下對審計風險的狹隘和片面認識，一定要把對重大錯報風險的識別、評估和應對作為審計工作的主要流程、重中之重，一定要全面、規范履行風險評估和風險應對程序。只有這樣，才能切實把風險導向的審計理念落到實處，才能使新的審計風險模型在審計實務中得到充分體現，才能合理保證財務報表整體不存在重大錯報。
總之，盡管新準則改進了審計理念、審計風險模型和審計流程，但新準則并沒有改變對財務報表的審計目標，沒有改變對注冊會計師審計責任的基本定位，僅是改進了審計工作方法、工作流程和工作重心，使得新準則下的審計程序更為科學、合理和規范，更能識別、評估和應對重大錯報風險，從而使得新準則在更好地指導注冊會計師實現審計目標履行審計責任并服務于、服務好社會公眾的同時，也能更好地保護好注冊會計師自身的合法權益。但是，所有這些都給注冊會計師提出了新的更高的要求，因此，注冊會計師在今后的審計實務中，一定要努力提高自身的執業能力和職業素質，保持職業懷疑態度，強化對重大錯報風險的防范意識，全面和規范執行新準則，認真對待每一個審計項目，認真履行好每一個審計程序，將審計風險真正降低至可接受的低水平。
一、認定與確定審計目標
審計目標是在一定歷史環境下，通過審計實踐活動所期望達到的境地或最終結果。包括財務報表的總目標以及與各類交易、賬戶余額、列報相關的具體審計目標兩個層次。審計目標的確定，對注冊會計師的審計工作發揮著導向作用，界定了注冊會計師的責任范圍，直接影響注冊會計師計劃和實施審計程序的性質、時間和范圍，決定了注冊會計師如何發表審計意見。出于對自身利益的關心，財務報表使用者常常擔心管理層提供帶有偏見、不公正甚至欺詐的財務報表，從而向外部的注冊會計師尋求鑒證服務。因此，報表的使用者的需求決定了財務報表總審計目標是對財務報表整體的合法性和公允性發表意見。
財務報表審計是對管理層認定的再認定，是對財務報表與既定標準(如會計準則)的比較，確定它們的符合程度，得出審計結果，并把審計結果以財務報表形式傳遞給報表使用者的過程。而財務報表是管理層對財務報表組成要素進行認定的結果。注冊會計師的基本職責就是確定被審計單位管理層對其財務報表的認定設計審計具體目標，實施相應的審計程序，取得證據完成對財務報表各項認定的確定、最后才能形成審計意見，出具審計報表。因此，認定與審汁目標密切相關。
二、認定與規劃審計程序
合理規劃審計程序的目的在于保證審計質量的同時提高審計效率，這意味著審計師在相似效率的不同方法中選擇最有效率的方法。注冊會計師可以針對不同的審計目標，采取相應的審計程序，獲取認定層次充分、適當的審汁證據，最終對財務報表整體不存在重大錯報發表審計意見。審計程序一般分為風險評估程序、控制測試程序和實質性測試程序。新審計準則規定：注冊會計師為獲取充分、適當的審計證據，應當實施風險評估程序以此作為評估財務報表和認定層次重大錯報風險的基礎。并指出注冊會計師應當在了解被審計單位及其環境的整個過程中識別風險，并考慮識別的風險與特定的某類交易、賬戶余額、列報的認定相關，還是與財務報表整體廣泛相關，進而影響多項認定。如果是后者，則屬于財務報表層次的重大錯報風險。對財務報表層次的重大錯報風險，注冊會計師應采取總體應對措施，而且要考慮報表層次重大錯報風險對認定層次總體審計方案的影響。對認定層次的重大錯報風險，采取進一步的審計程序，包括實施控制測試以確定被審計單位內部控制在防止或發現并糾正認定層次重大錯報方面的有效性，以及實施實質性審計程序直接用以發現認定層次重大錯報。可見，風險評估程序主要是識別和評估哪些認定可能出錯，而控制測試和實質性程序是驗證認定是否恰當。控制測試與實質性測試之間也有著密切的關系。如果審計人員認為被審計單位內部控制的可靠性高，則實質性程序的工作量就可以大大減少；反之，實質性程序的工作量就會增加。
(一)風險評估程序與認定的關系實施風險評估程序是為了識別兩個層次的重大錯報風險，其最終目的是確定重大錯報風險與認定的關系，進而為規劃控制測試程序和實質性測試程序奠定基礎。在了解被審計單位及其環境的基礎上，審計人員在設計和實施審計測試前必須適當地評估重大錯報風險，而不能不評估重大錯報，風險就直接進行審計測試，也不能簡單地直接將重大錯報風險設定為最高水平，進而實施更廣泛的實質性測試。因為不弄清認定層次的重大錯報風險，實施實質性測試很難查出財務報表中的重大錯報。因此，評估財務報表的重大錯報風險是審計工作的起點，風險評價的結果將影響實質性測試審計程序的性質、時間和范圍。審計師應當運用各項風險評估程序，(1)在了解被審計單位及其環境的整個過程中識別風險，并將識別的風險與各類交易、賬戶余額和列報相聯系，識別的重大錯報風險是與特定的某類交易、賬戶余額、列報的認定相關，還是與財務報表整體廣泛相關，進而影響多項認定；(2)內部控制環境好壞所帶來的風險往往與財務報表層次的重大錯報風險相關，對財務報表產生廣泛影響，與多項認定相關，難以限于交易、賬戶余額和列報層次的認定。同時，由于控制有助于防止或發現并糾正認定層次的重大錯報，在評估重大錯報風險時，審計師還應當將所了解的某一控制活動與特定認定相聯系。
(二)控制測試程序與認定的關系財務報表層次重大錯報風險難以限于某類交易、賬戶余額、列報的特點，意味著此類風險可能對財務報表的多項認定產生廣泛影響，并相應增加審計師對認定層次錯報風險的評估難度。因此，審計師評估的財務報表層次重大錯報風險以及采取的總體應對措施對擬實施進一步審計程序的總體方案具有重大影響。擬實施的進一步審計程序的總體方案包括實質性方案和綜合性方案，實質性方案是指審計師實施的進一步審計程序以實質性程序為主，綜合性方案是指審計師在實施進一步審計程序時，將控制測試與實質性程序結合使用。一般來講，當評估的財務報表層次重大錯報風險屬于高風險水平時，擬實施進一步審計程序的總體方案往往更傾向于實質性方案。各類交易、賬戶余額、列報認定層次的重大錯報風險存在差異，使用的審計程序也有差別，需要審計師區別對待，并設計具有針對性地進一步審計程序。通常情況下，審計師處于成本效益的考慮可以采用綜合性方案設計進一步審計程序，即將測試控制運行的有效性與實質性程序結合使用，但在某些情況下，審計師必須通過實施控制測試。才可能有效應對并評估某一認定的重大錯報風險；而在另一些情況下，審計師可能認為僅實施實質性程序就是適當的。總之，控制測試是否執行、如何執行都取決于兩類重大錯報風險與認定的關系，財務報表層次的重大錯報風險與認定的關系屬于普遍和一般，各類交易、賬戶余額、列報認定層次重大錯報風險與認定的關系屬于個別和特殊，后者更具體、更直接決定了進一步的審計程序的性質、時間和范圍。此外，在設計控制測試程序時，審計師不僅應當考慮與認定直接相關的控制，還應當考慮這些控制所依賴的與認定間接相關的控制，以獲取支持控制有效性的審計證據。
盡管目前對重要性原則的表述不盡相同，但其認識基本一致，即如果信息的錯報或漏報影響到報表使用者的判斷或決策，那么該信息就是重要的。國際審計準則委員會（IASC）認為如果信息的錯報或漏報會影響使用者根據財務報表采取的經濟決策，信息就具有重要性；國際審計實務委員會公布的國際審計準則第25號指出，重要性涉及的財務資料誤報的數量或性質不論是個別的還是合計的，作為這種誤報的結果將會對人們依據這些資料做出盡可能合理的判斷或決策產生影響。我國注冊會計師審計準則第1221號——重要性，將重要性定義為重要性取決于在具體環境下對錯報金額和性質的判斷，如果一項錯報單獨或連同其他錯報可能影響財務報表使用者依據財務報表做出的經濟決策，則該項錯報是重大的。在理解重要性的具體內涵時，必須認識到由于審計方法或審計成本的限制，財務報表審計只能起到合理保證的作用，注冊會計師在審計過程中必須站在財務報表使用者的角度上，考慮在具體的審計環境下，財務報表的某項錯報是否足以改變或影響財務報表使用者的相關決策，所以運用重要性的關鍵是確定多少金額及以上的錯報會影響到信息需求者的決策。在我國的審計實務中，結合重要性標準的具體含義做進一步延伸界定為重要性水平，這也是審計實務工作者對重要性的習慣性表述，而這種做法與重要性的含義邏輯上一致。因為重要性標準是如果一項錯報對財務報表使用者相關決策影響程度大，在臨界點之上的錯報是重要的。反之該項錯報不重要。所以超過重要性水平的錯報，重要性程度較高，審計人員必須調整和設計審計程序，將超過重要性水平的錯報查出來，為報表使用者提供真實的財務報表。
現代風險導向審計實務模式下，注冊會計師確定兩個層次的重要性水平，就某一特定的被審計單位而言，出具真實公允的財務報表是被審計單位管理當局的責任，而報表中的錯報漏報到多大程度會影響到報表使用者的判斷決策是客觀存在的，這個尺度只有管理當局最清楚。但這個客觀的重要性水平是一個非常抽象的標準，對注冊會計師而言具有不可確知性，只能利用對被審計單位的理解和職業判斷進行評估。且目前也沒有尺度去評價CPA所估計的重要性水平是接近還是偏離客觀重要性水平，所以伴隨CPA這種職業判斷的審計風險接踵而來，不僅如此，不同的報表使用者容許報表中存在的錯報或漏報嚴重程度不盡相同，但在實踐中，注冊會計師用統一的量化的重要性判斷標準來指導審計實務，將承擔一定的審計風險，實踐中重要性水平的確定和注冊會計師承擔審計風險存在必然聯系。
審計風險是指財務報表中存在重大錯報，審計人員審計后發表不恰當審計意見的可能性。由于財務報表審計業務是一種保證程度較高的鑒證業務，CPA應當確定一個合理、可接受的審計風險水平。CPA考慮到審計成本、會計師事務所對待風險的態度及審計失敗承受能力的大小確定的可接受審計風險水平應足夠低。審計實務中，將審計風險分為兩個層次，重大錯報風險和檢查風險。前者是指財務報表在審計前存在重大錯報可能性，與被審計單位本身所面臨的環境相關，財務報表本身并不能反映諸如戰略風險、經營風險等因素，所以注冊會計師對財務報表重大錯報風險水平的評估必須利用系統觀方法把被審計單位所面臨的宏觀因素融入到財務報表整體層次中，如了解被審計單位行業狀況、法律環境、監管環境，分析被審計單位的經營風險、生存能力、管理能力等因素，然后將整體層次的重大錯報風險與認定層次可能發生的錯報聯系起來。針對具體認定層次風險嚴重性和可能性，確定進一步的審計程序，CPA通過實施具體的審計程序，收集到充分適當的審計證據來控制檢查風險水平，所以從審計人員角度看，確定各個認定層次的重要性水平，但能否查出各個認定層次的錯報漏報是否超過重要性水平這本質上屬于審計檢查風險。對重大錯報風險水平進行恰當評估基礎上，只有將審計檢查風險降到可接受范圍之內，才能達到審計后的報表容許的錯報或漏報在重要性水平之下，審計風險在可承受范圍之內。 轉貼于
二、審計程序的界定
審計計劃階段確定的重要性水平，可接受的審計風險水平，最終都是在為注冊會計師實施審計程序范圍的大小服務。而隨著審計程序實施范圍的不斷加深及對被審計單位具體情況的不斷了解，注冊會計師不斷修正審計計劃階段確定的重要性水平和審計風險水平。所以審計程序范圍與計劃階段確定的重要性水平、審計風險水平具有相對應的關系。
現代風險導向審計模式下，審計程序按實施的目的分為風險評估、控制測試、實質性測試。風險評估程序是以了解被審計單位及其環境并進行恰當評估重大錯報風險為起點和導向，獲得包括對企業外部、內部環境的風險的初步了解和識別，并根據初步評估結果，計劃和實施控制測試程序，然后根據風險評估程序和控制測試的結果，計劃和實施實質性測試程序。現代風險導向審計新理念是增強風險評估的新導向和進一步審計程序的針對性。如果初步評估重大錯報風險水平較高，則CPA應實施更多實質性測試而相應減少控制測試的范圍，把從宏觀著眼識別和評估出的重大錯報風險與微觀的某類交易、賬戶余額及列報認定相聯系，通過實施具體的細節測試和分析性測試，將認定層次的錯報或漏報查出，控制檢查風險水平，通過將組成財務報表三個認定層次的超過重要性水平的錯報或漏報查出，才能合理保證財務報表整體不存在重大錯報，審計風險也能降低到可接受范圍之內。
三、重要性水平、審計風險與審計程序的關系
在既定的、可接受的審計風險水平一定的前提下，初步評估的重大錯報風險與檢查風險水平成反向關系。檢查風險是指CPA未能發現某一認定存在錯報，該錯報單獨或連同其他錯報是重大的可能性小，即該錯報在重要性水平之下，這樣注冊會計師承擔的檢查風險水平會很低。如果注冊會計師發現某項認定單獨或連同其他錯報認定發生超過重要性水平的錯報的可能性大，CPA需要實施的審計范圍就越大，實施的審計程序類型就要更多一些。當重大錯報風險水平偏低，CPA估計的重要性水平可以偏高，雖然重要性水平判斷風險增加，但由于重大錯報風險水平降低，也可抵消重要性水平估計偏高所帶來的審計判斷風險，從而使審計風險降低至可接受水平。融合前者重要性水平與審計風險成反向關系，利用層次分析法界定評定重要性水平、重大錯報風險水平和檢查風險水平之間的關系如圖1：
風險評估程序和控制測試結果表明，如果計劃階段確定的重要性水平偏高，CPA實際面臨的審計風險水平超過了可接受檢查風險水平，根據初步評估的重大錯報風險設計的審計程序將不再適用，如果可能，可以一方面通過擴大控制測試范圍或實施追加的控制測試，另一方面修改計劃實施的實質性測試的時間、范圍和降低檢查風險。計劃階段確定的重要性水平越高，則報表中容忍的錯報數額越大，CPA承擔的審計風險越小，反之越高。所以重要性水平與審計風險水平成反向關系。但CPA確定的重要性水平一定要客觀，且不可人為降低審計風險水平而提高重要性水平金額。這樣反而加大了CPA承擔的審計風險水平。CPA在審計開始時，確定兩個層次的重要性水平。通過了解被審計單位及其環境所實施的風險評估程序，初步評出重大錯報風險水平不同情況下，可能會修正初始確定的財務報表整體重要性水平。進而分配到各個認定層次的重要性水平也會不同。針對各個認定層次所實施的審計程序的性質、時間、范圍會受到影響，注冊會計師收集到的審計證據也會多寡不均。這樣注冊會計師承受的檢查風險水平會不同，當重大錯報風險水平評估較高時，CPA所承擔各個認定層次的檢查風險水平必須降下來。兩者成反向關系基礎上才能保證可接受的審計風險水平最低。
在現代風險導向審計模式下，以了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險為重心，確定或修正計劃階段所估計的重要性水平的客觀性，通過實施兩個層次的審計程序，在無法改變重大錯報風險水平的前提下，改變認定層次的檢查風險水平從而將認定層次所包含的錯報或漏報降低在重要性水平之下，整個財務報表層次的錯報或漏報在整體層次的重要性水平之下。能合理評估財務報表的重大錯報風險成為評價會計師事務所及CPA專業勝任能力和考驗審計質量的關鍵尺度與決定性因素。以CPA動態分析重大錯報為依據調整重要性水平，要求CPA根據重大錯報風險的實際變化通過調節檢查風險水平來修正審計程序性質、時間和范圍，從而把審計風險降低到可接受范圍之內，審計任務就能順利完成。 轉貼于
參考文獻
［1］程慶：《論現代審計中一個重要概念——重要性》，《財會通訊》（學術版）2007年第5期。
關鍵詞：注冊會計師 風險評估 風險管理 內部控制
一、引言
2010年美國公眾公司會計監督委員會(Public Company Accounting Oversight Board，PCAOB)通過了新的審計準則(審計準則第8號至第15號)，以規范審計師對審計風險的評估和反應。目的是監督公眾公司的審計師編制信息量大、公允和獨立的審計報告，以保護投資者利益并增進公眾利益。在PCAOB此次行動之前，不斷有人發出強烈的信息，讓審計職業人員在風險管理中扮演更積極的角色。而且PCAOB早在兩年前就已經提出了實施具體風險評估準則的信息，這些準則旨在解決從最初計劃到結果評估的審計過程問題。這些新準則是在審計促進成熟風險評估中非常重要的一步，可以把審計師未能發現的重大錯報事故風險降到最小。PCAOB執行主席丹尼爾?格爾澤爾說一旦這些標準被采用，在審計財務申明中發現，適當計劃以及實施審計以解決這些風險問題以增強投資者的信息是非常重要的。這些審計標準包括：審計風險、審計計劃、審計參與監督、計劃執行審計中的思考、重大錯報事故的確認與評估、審計師對重大錯報事故的回應、評估審計結果以及審計證據。它們貫穿了從初始計劃階段到審計結果評估的整個審計流程。PCAOB主席丹尼爾?高澤(DanielL，Goelzer)說：這些新準則的出臺意味著在促進精密的審計風險評估與將審計人員未能發現重大誤報的風險降至最低方面邁出了重要一步。識別風險，并通過正確地審計計劃和開展審計活動來應對風險，對于提升投資者對經審計財務報表的信心是至關重要的。
二、風險評估、企業風險管理與審計風險
(一)注冊會計師風險評估 風險導向審計的核心是審計風險，任何審計業務都必須將審計風險控制在可接受的風險水平內。因此風險導向審計要求注冊會計師加強對被審計單位及其環境的了解，在審計的所有階段都要實施風險評估程序，并將識別和的評估的風險與實施的審計程序掛鉤，而且要求針對重大的各類交易、賬戶余額和列報實施實質性程序，可以說風險評估程序是風險導向審計模式落實到審計工作的核心環節，風險導向審計下審計風險模型如下：審計風險=重大錯報風險×檢查風險。審計風險是指財務報表存在重大錯報而注冊會計師發表不恰當審計意見的可能性。重大錯報風險是指財務報表在審計錢存在重大錯報的可能性，檢查風險是指某一認定存在錯報，該錯報單獨或連同其他錯報是重大的，但注冊會計師未能發現這種錯報的可能性。注冊會計師合理設計審計程序的性質、時間和范圍，并有效執行審計程序，以控制檢查風險。注冊會計師采取以下方法展開審計工作：(1)注冊會計師應當針對財務報表層次的重大錯報風險置頂總體應對措施；(2)注冊會計師應當針對認定層次的重大錯報風險設計和實施進一步審計程序，包括測試控制的執行有效性以及實施實質性程序；(3)注冊會計師應當評價風險評估的結果是否適當，并確定是否已經獲取充分、適當的審計證據；(4)注冊會計師應當將實施關鍵的程序形成審計工作記錄。我們發現，注冊會計師以針對評估的財務報表層次重大錯報風險為起點，確定總體應對措施，并有針對評估的認定層次重大錯報風險設計和實施進一步審計程序，以將審計風險控制在可接受的低水平。風險導向的核心是審計風險，控制審計風險的關鍵是風險評估程序，另一方面，企業必須準確地評價和有效地管理各項與企業成功息息相關的風險。管理層不但需要準確地了解各項業務風險以及不良控制的后果，并且能夠根據所確認風險的殘余影響的輕重程度分配資源和關注程度。所以注冊會計師的風險評估將有利于企業的風險管理。
(二)企業的風險管理 每個企業在經營中存在各種風險，而我們這里討論的企業風險管理中的風險概念與金融市場的風險概念有所不同，當然金融風險也是企業(特別是金融類企業)面臨的風險之一，企業風險就是企業面臨的可能導致企業虧損的各種不確定性事件，降低企業的價值。所以風險管理需要做的就是盡量避免這種不確定性事件的發生，或者是降低不確定性事件發生后對企業造成的損失。企業風險管理包括四個環節：風險識別、風險評估、風險應對、風險監察。第一，風險識別是指盡力識別可能對企業取得成功產生影響的風險，包括整個業務面臨的較大的風險，以及與每個項目或較小的業務單位關系的風險，識別潛在風險可以認識到企業面臨的各種風險類型，而且風險識別程序應該在企業內的多個層級得以執行，這與注冊會計師的風險評估貫徹于整個審計過程一樣。第二，風險評估是在識別了各種風險后，對風險的的性質、風險的類型、風險的發生頻率等進行評價，這種評價最主要分為兩方面，一個是影響，另一個是可能性，企業可能還會采用敏感性分析或者決策樹等方法對風險的性質進行全面的認識。這與注冊會計師的風險評估相似，不過更加具體、全面。第三，風險應對是指對上述評估的風險采取相應的措施，以避免該風險對企業產生的損失，風險應對的策略包括風險降低(如分散投資，就是一種降低風險的措施)，風險消除(使得該風險事件發生的概率降低為零)，風險轉移(將風險的后果采用保險、合同等方式轉移出企業)，風險保留(定期風險復核、控制風險情境)。第四，風險監察是指企業監測目標的實現過程，關注新的風險和相關損失，企業需要對風險進行監察，并在需要時不斷作出調整。風險檢查者定期檢查正在發生的虧損，以了解他們的控制建議得以實施，并設計過程來改善風險管理的過程，制定一項戰略來應對出現的新風險。
(三)風險評估與經營風險、審計風險 企業的風險識別是風險管理的第一步，是指對企業面臨的，以及潛在的風險加以判斷、歸類和鑒定風險性質的過程。企業的風險一般可以分為兩類：系統風險和非系統風險。系統風險是由公司之外的各種因素引起的，如戰爭、經濟衰退、通貨膨脹、高利率等與政治、經濟和社會相聯系的風險，是不能通過多元化投資而分散的，因此又稱作不可分散風險或市場風險。非系統風險也被稱作可分散風險，它是由公司本身的商業活動和財務活動帶來的，如企業的管理水平、研究與開發、消費者需求的改變、市場營銷風險以及法律訴訟等，其可以通過多元化投資組合而分散，是公司特有的風險。而現代風險導向審計將風險評估、風險應對與審計程序聯系起來，這就使得注冊會計師審計不僅僅是出具審計報告的鑒證業務，也可以起到促進企業風險管理的作用，注冊會計師審計過程中必須進行風險評估，風險評估的過程是為了能夠獲得盡可能準確的財務報表重大錯報風險信息，以控制審計風險，企業風險管理的過程是為了控制企業經營風險，從審計風險與企業經營風險的關系，我們發現：其一，風險評估是指評估被審計單位風險，評估的過程是企業風險管理中的一個環節，所以在性質上他們具有相似性。其二，風險評估的程序包括：了
解被審計單位及其環境、了解被審計單位的內部控制等，而風險管理也需要進行這些工作，方法包括：觀察、檢查、分析程序，穿行測試等。風險評估。其三，風險評估的目的相同：對于注冊會計師而言，風險評估的目的是為了了解被評估的財務報表重大錯報風險，并且制定風險應對措施，有效地實施審計程序；對于企業而言，風險評估的目的是為了控制企業的風險點，防止企業出現虧損的不利情況而實現企業價值增值。風險評估使企業考慮潛在事項如何影響目標的實現。管理當局應從兩個角度對事項進行評估：可能性和嚴重程度，并且通常采用定性和定量相結合的方法。在不要求定量化的地方，或者在定量評估所需的可靠數據無法取得或獲取和分析數據不具有成本效益時，管理者通常采用定性評估技術。定量技術精確度更高，通常應用在更加復雜的活動中，以對定性技術進行補充。評估風險時既要考慮固有風險，也要考慮剩余風險。固有風險是管理當局沒有采取任何措施來改變風險的可能性或影響的情況下，一個企業所面臨的風險。剩余風險是在管理當局應對風險后所殘余的風險。審計中注冊會計師更多關注的是審計風險以及企業的經營風險，但是對于企業其他風險管理(如制度風險管理、法律風險管理)考慮不足，當然這是注冊會計師收益成本分析后的結果，但是注冊會計師必須區分企業經營風險與審計風險，經營風險是指實現不了經營目標和戰略的可能性，經營失敗是經營風險的擴大化，指企業由于經濟或經濟條件的變化而無法滿足投資者的預期，經營失敗的極端情況是申請破產。誠然企業經營失敗可能使得注冊會計師面臨審計訴訟，經營風險與審計風險有一定的相關性，但風險導向的核心是審計風險，而不是企業的經營風險。
三、注冊會計師風險評估與企業風險管理關系
(一)二者時間發展順序 環境變化促使越來越多的企業實施全面風險管理，也促進了風險導向審計的發展：從20世紀90年代開始，隨著新的科技技術和經濟全球化帶來企業組織結構虛擬化、集約化、專業化及扁平化等新的商業特征，許多跨國公司開始實施全面風險管理方法，一些國際咨詢公司和會計師事務所也開始運用這一概念并將其同咨詢或審計業務相結合。全面風險管理體系正在隨著企業治理的完善而越發受到重視，風險管理的概念逐步引入到我國的企業中，使得我國企業的風險管理工作納入了公司治理的范圍。2004年9月，COSO了《企業風險管理框架》。該框架是在《內部控制――整體框架》報告的基礎上，結合《薩班斯――奧克斯法案》在報告方面的要求，明確提出企業風險管理是由企業董事會、管理層和其他員工共同參與，應用于企業戰略制定，以及企業內部各層次和部門，用于識別可能對企業造成影響的事項，管理風險為企業目標的實現提供合理保證。同時該框架還指出：企業風險管理框架由內部環境、目標制定、事項識別、風險評估、風險反應、控制活動、信息和溝通、監控八個相互關聯的要素構成。這也奠定了企業風險管理系統的組織模式。風險導向審計的發展也與全面的風險管理系統構建同步，2003年10月，國際會計師聯合會下屬的國際審計準則委員會了三個新的國際審計風險準則，并從2004年12月15日或之后開始的期間財務報表審計起執行這三個新準則。2004年10月，中國注冊會計師協會根據國際審計準則的最新發展，對已修訂的四個新審計風險準則在全國范圍內征求意見，并且于2007年1月1日開始實施。風險導向審計已經深入了我國審計的實際工作，為審計業務的展開提供了指引。
(二)二者業務性質相互影響 全面風險管理為現代風險導向審計風險評估提供了更好的基礎為了評估客戶是否有效地監督和控制了其戰略風險及其他經營風險，注冊會計師必須識別、收集和處理大量與客戶經營活動相關的證據。當企業沒有實施全面風險管理時，收集這些證據即使在理論上是可行的，但為此付出的成本對注冊會計師而言也常常是不經濟的。注冊會計師的風險評估程序對企業風險管理有以下益處：(1)了解企業的外部環境風險以及內部控制成為風險評估的重要組成部分，注冊會計師也將公司內部控制的有效性作為風險應對的考慮因素。所以注冊會計師關于企業內部控制的評價將為企業的風險管理提供建議。(2)注冊會計師在實施控制測試與實質性測試時，會將交易的內部控制目標與關鍵內部控制聯系起來，然后將測試的結果與風險評估的結果進行對比，這將有助于公司相關交易所涉及人員在業務流程中履行好自己的職責，注冊會計師審計可以起到監督作用，發現企業內部控制的風險點。企業風險管理對注冊會計師的風險評估有以下益處：第一，企業風險管理的完善性與企業內部控制系統有著很強的相關性，所以如果企業建立了一整套風險管理的體系，那么注冊會計師的風險評估程序就會減少程序，因為風險評估在整個審計過程中的驗證過程都是可靠的。第二，企業風險管理的方式與注冊會計師風險評估。企業全員參與風險管理，從整個企業組合的角度實施風險管理，增強了企業風險管理的有效性，注冊會計師能夠在更大程度上信賴企業的全面風險管理，實施風險評估。第三，企業風險管理系統的完善性越不好，注冊會計師所涉及的這部分程序設計需要越謹慎，而風險評估程序后提出建議的邊際貢獻越高，這二者之間的交互作用就在于風險評估程序是對風險管理的一種再監察。
(三)二者存在的不同 當然二者存在著以下區別：注冊會計師風險評估更多是對內部控制有效性的評估，這種評估是因為審計的效率所決定的，而企業的風險管理需要覆蓋企業的整體層面和各個業務流程，所以我們注冊會計師的風險評估結果對于企業而言是一種參考，注冊會計師的風險評估只是對內部控制水平高低的一個評價，這并不能完全說明企業風險管理的有效性。注冊會計師可以通過對企業內部控制系統有效性評價來評估客戶監督和控制其戰略風險及其他經營風險的情況，如果僅僅是審計過程，注冊會計師不需要提出風險管理改進建議，他們評估的財務報表重大錯報風險只是為了控制檢查風險，進而控制審計風險。所以注冊會計師審計過程的風險評估與企業風險管理過程中的風險評估目的相似，但企業風險管理的目的和注冊會計師的風險評估還是存在不同。
四、企業風險管理及風險評估路徑
(一)風險評估報告與企業風險管理 (圖1)呈現了風險導向審計的框架，風險導向審計最大的要點就在于實施基本審計程序前的風險評估。而且后來的審計程序結果會不斷檢驗風險評估的結果，不斷地修正與調險估計水平，在整個審計過程中都需要進行風險評估過程，所以注冊會計師可以在審計完成后形成風險評估的最終結果，形成風險評估報告，以評價內部控制的有效性及風險管理控制的水平。該報告可能涉及內部環境、企業風險評估、風險反應、控制活動、信息和溝通、監控等要素，對企業內部控制的測試結果進行一個總結性陳述，形成風險評估報告。風險評估報告作為風險導向審計階段性成果在審計完成后反饋給被審計客戶，以幫助被審計客戶進一步完善內部控制水平，但我們必須意識到：風險評估報告不是審計報告的子報告，風險評估報告僅僅為被審計單位進一步提高內部控制水平而用，而非鑒證報告，注冊會計師不需要提供保證。
(二)風險評估報告與信息系統風險管理 注冊會計師評價內部控制有效性的要求里就包括了評價信息系統的有效性，所以注
一、重要性的認識
(一)重要性判斷必須立足于被審計單位特定的具體環境重要性取決于在具體環境下對錯報金額和性質的判斷。對于某一項錯報是否是重要的，判斷結果并非恒定不變。這是因為不同的企業所面臨的具體環境不可能相同；同一個企業不同的會計期間，所面臨的具體環境也會發生變化。所以，注冊會計師對重要性判斷一定要在熟悉被審計單位情況的基礎上，立足于被審計單位特定的具體環境，具體錯報具體判斷。一是全面獲悉被審計單位情況。獲取被審計單位的會計報表，除此之外，還必須深入到被審計單位的有關部門，涉足企業供應、生產和銷售等各個環節，獲取被審計單位的合同、協議、章程、營業執照，重要會議記錄，相關內部控制制度，廠房設備及辦公場所，宏觀經濟狀況及行業前景等重要事項的相關資料，以盡可能全面地熟悉被審計單位的情況。二是加強與被審計單位的溝通，促進相互之間的了解，建立誠實互信的良好合作關系，以便及時掌握被審計單位具體環境變化的信息。三是正確理解會計師事務所的慣例及自己的經驗。注冊會計師重要性判斷通常根據會計師事務所的慣例及自己的經驗進行，其“慣例”應當是指重要性水平確定的一般原則及具體方法的選用符合一貫性的要求，而非雷同的判斷結果；其“經驗”應當是指注冊會計師職業判斷所積累的把握尺度的分寸值得借鑒，而非過去的執業案例。
(二)重要性判斷必須有利于注冊會計師的執業操作審計重要性水平是重要性的量化指標，確定審計重要性水平是注冊會計師重要性判斷的具體工作，其應用有利于注冊會計師的執業操作。
(1)提高審計效率。提高審計效率是注冊會計師重要性判斷的最直接動因。隨著企業數量的迅速增加以及企業規模的逐步擴大、組織結構的日趨復雜，對被審計單位實施詳細審計正變得越來越不可能，取而代之的是抽樣審計的廣泛運用。業內人士知道，詳查法是注冊會計師對被審計單位一定時期內所有憑證、賬簿和報表等全部會計資料進行詳細審查的一種技術方法；抽查法是注冊會計師在實施審計程序時，從審計對象總體中選取一定數量的樣本進行測試，并根據測試結果推斷總體特征的一種技術方法。比較而言，詳查法工作量大，耗費人力和時間多，審計成本高；抽查法工作量減少，節約人力和時間，審計成本降低。但是抽查法存在著抽樣風險。抽樣風險是注冊會計師依據抽樣結果得出的結論，與審計對象總體特征不相符合的可能性。抽樣風險與樣本量成反比，樣本量越大，抽樣風險越低。因此，確定審計重要性水平，有助于注冊會計師合理要求抽樣結果的可信賴程度，選取適當的樣本量，在有效控制抽樣風險的同時提高審計效率。
(2)審慎發表審計意見。確定了審計重要性水平就是確定了可容忍誤差。可容忍誤差是注冊會計師認為抽樣結果可以達到審計目的所愿意接受的審計對象總體的最大誤差。在評價錯報的影響時，可容忍誤差能為注冊會計師決定是否給被審計單位會計報表發表合法、公允、一貫的審計意見提供比較基礎。如果已識別但尚未更正錯報的匯總數接近重要性水平，注冊會計師應當考慮該匯總數連同尚未發現的錯報是否可能超過重要性水平，并考慮通過實施追加的審計程序，或要求被審計單位調整財務報表。如果認為尚未更正錯報的匯總數可能是重大的，注冊會計師應當考慮通過擴大審計程序的范圍或要求被審計單位調整財務報表。如果被審計單位拒絕調整財務報表，并且擴大審計程序范圍的結果不能使注冊會計師認為尚未更正錯報的匯總數不重大，注冊會計師就應當考慮出具非無保留意見的審計報告。所以，確定審計重要性水平，有利于注冊會計師審慎發表審計意見。
(3)規避企業失敗責任。依賴和利用被審計單位編制的會計報表和注冊會計師的審計意見進行決策，已被包括投資人、債權人、雇員、顧客等在內的財務報表使用者廣泛認同。與此相關，由企業失敗而引起的會計師事務所訴訟案件也明顯增多。究其原因，有的是被審計單位的會計責任，有的是注冊會計師的審計責任，還有的是財務報表使用者的誤會或出于彌補損失的無奈。注冊會計師當然要承擔審計責任，但是卻不應該承擔會計責任，還要從財務報表使用者的誤會中解脫出來。為此，確定審計重要性水平，注冊會計師就可以借助于專業標準為自己主張權利或者申辯。因為只有實際錯報超出了重要性水平，并由此造成財務報表使用者決策失誤，注冊會計師才應該為其發表的錯誤意見承擔審計責任。
(三)重要性判斷必須有益于財務報表使用者的經濟決策重要性是針對財務報表使用者的經濟決策而言的，注冊會計師判斷財務報表某一錯報是否重大，一定要看這一項錯報對財務報表使用者決策的影響程度如何。如果一項錯報單獨或連同其他錯報可能改變或影響財務報表使用者的決策，那么，這項錯報就是重大的，否則就不是重大的。重要性判斷的主體是注冊會計師，而重要性的感受者則是財務報表使用者，注冊會計師重要性判斷一定要力求貼合財務報表使用者的重要性感受。因此，注冊會計師重要性判斷，惟有學會換位思考，將自己置身于財務報表使用者地位，設身處地為利益相關者著想，才能夠真正為財務報表使用者的經濟決策服務。
二、審計風險的理解及其成因分析
(一)審計風險的理解審計風險是指財務報表存在重大錯報，而注冊會計師審計后發表不恰當審計意見的可能性。一般而言，注冊會計師執行財務報表審計業務，審計后發表審計意見，其不恰當的審計意見包括兩種情況：一是存在重大錯報，注冊會計師審計后發表了無保留意見；二是不存在重大錯報，注冊會計師審計后發表了非無保留意見。發表上述兩種不恰當審計意見的可能性都是風險，但只有第一種情況被界定為審計風險。筆者認為審計風險是單向的，只是當審計未能發現重大錯報，注冊會計師發表的不恰當審計意見可能給財務報表使用者造成經濟損失。并可能判決會計師事務所賠償時才構成審計風險。因此，審計風險實質上是會計師事務所遭受損失的可能性。
(二)審計風險的成因分析由于注冊會計師涉訟事件的增多，新審計準則體系全面貫徹了風險導向審計理念。為此。新的審計風險模型“審計風險=重大錯報風險×檢查風險”應運而生。并已得到注冊會計師的廣泛認可。根據這一新的審計風險模型。筆者認為注冊會計師審計風險主要來自于兩個方面：
(1)重大錯報風險評估失誤。《中國注冊會計師審計準則第1211號一了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險》，對評估重大錯報風險作出了具體要求。重大錯報風險評估失誤的原因具體可以分解為：注冊會計師未按審計程序識別和評估財務報表層次以及各類交易、賬戶余額、列報認定層次的重大錯報風險；
注冊會計師未能運用職業判斷，確定識別的風險哪些是需要特別考慮的重大錯報風險；注冊會計師明知實質性程序獲取的審計證據無法將認定層次的重大錯報風險降至可接受的低水平，卻心存僥幸，不去評價被審計單位對這些風險設計的控制，并確定其執行情況。注冊會計師對認定層次重大錯報風險的評估，雖以獲取的審計證據為基礎，但卻未能隨著審計證據的不斷累加而作出相應的調整。
(2)檢查風險失控。檢查風險是指某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶、交易類別產生重大錯報，而未能被實質性程序發現的可能性。檢查風險是審計程序的有效性和注冊會計師運用審計程序的有效性函數。所以，檢查風險失控的原因具體可以分解為：一是注冊會計師實施的常規審計程序無法達到審計目標時，未能追加補充審計程序，或未能采用替代審計程序；二是審計技術方法的局限性。注冊會計師實施審計程序要借助于審計技術方法，這些技術方法的本身可能帶有一定的局限性，如觀察方法存在以點代面的可能性、抽樣檢查方法存在抽樣風險等。審計技術方法的局限性，常常導致注冊會計師運用審計程序有效性的下降。此外，注冊會計師對審計成本的考慮，還會影響審計技術方法的應用。以至降低審計程序的有效性；三是會計師事務所及其注冊會計師的瑕疵。就會計師事務所而言，會計師事務所質量控制制度不夠健全或流于形式，以至在審計工作底稿復核過程中質量問題被項目經理、部門經理和主任會計師漏過。就注冊會計師而言，注冊會計師個人的知識結構、業務能力和經驗未能達到應有的水平，就可能發現不了錯報。至于缺乏起碼的職業道德，故意放過錯報的問題，不屬于檢查風險之列，應該另當別論。
三、三位一體重要性判斷審計風險控制
(一)理解重要性與審計風險的內在關系若注冊會計師將某賬戶余額的重要性水平確定為5000元。就意味著5000元以下的錯報不至于影響到財務報表使用者的經濟決策，或雖影響到財務報表使用者的經濟決策。但專業標準允許這一誤差，注冊會計師能夠主張自己的權利；若注冊會計師將某賬戶余額的重要性水平確定為2000元，則意味著2000元以上的錯報就是重大錯報，未被檢查發現就可能判決注冊會計師承擔審計責任。重要性水平越高，審計風險越低；重要性水平越低，審計風險越高；重要性與審計風險之間存在反向關系。因此，注冊會計師應當學會巧用重要性水平。實現審計風險的有效控制。
(二)以被審計單位重大錯報風險評估為基礎確定重要性水平，將審計風險考慮在可接受的范圍內
在編制審計計劃之前，注冊會計師應當考慮可接受的審計風險大小。從審計實踐來看，5％或許是大多數注冊會計師所愿意接受的審計風險。若要將審計風險控制在5％的范圍內，注冊會計師就應當根據重大錯報風險的評估值大小，來調節檢查風險的大小。如某交易、賬戶余額或列報的重大錯報風險評估值為70％，則該交易、賬戶余額或列報的檢查風險就必須控制在7.14％以內；某交易、賬戶余額或列報的重大錯報風險評估值為75％，則該交易、賬戶余額或列報的檢查風險就必須控制在6.66％以內。所以，注冊會計師確定重要性水平，必須首先評估被審計單位的重大錯報風險，只有恰當地評估了被審計單位的重大錯報風險，才能夠恰當地確定重要性水平，并通過檢查風險的調節，把審計風險考慮在可接受的范圍內。
【關鍵詞】分析程序；審計證據；審計風險
據統計，近30年來，審計訴訟案件超過了過去300年的總和，審計風險引起了審計職業界前所未有的關注，風險導向審計得到普遍運用。
2004年12月15日，國際審計與鑒證準則理事會通過并實施了《審計風險準則》，為更好地與國際接軌，我國2006年2月重新修訂并通過了新的會計審計準則，也將審計風險準則的理念引入我國的會計與審計準則中。審計風險準則強調注冊會計師必須進行風險評估，在風險評估的基礎上設計和實施進一步審計程序以應對審計風險，臨近審計結束時，必須對報表進行總體合理性復核等。
事實上，在進行風險評估，實施風險應對中，分析程序起著至關重要的作用，甚至貫穿于審計全過程。分析程序能夠幫助注冊會計師合理評估審計風險，收集審計證據以應對審計風險，對報表進行總體合理性評價，提高審計工作的效率和效果，保證審計工作質量，有效降低審計風險。
一、分析程序的含義及目的
分析程序是指注冊會計師通過研究不同財務數據之間以及財務數據與非財務數據之間的內在關系，對財務信息做出評價。分析程序還包括調查識別出的、與其他相關信息不一致或與預期數據嚴重偏離的波動和關系。分析程序，也可說是一種計算、比較、分析、“診斷”、識別程序，用以評估審計風險水平，“診斷”或識別出報表整體層次和認定層次有無重大錯報的一種重要的技術方法。
按照《中國注冊會計師審計準則第1313號——分析程序》的規定，注冊會計師實施分析程序的目的有三個：一是用作風險評估程序，以了解被審計單位及其環境；二是當使用分析程序比細節測試能更有效地將認定層次的檢查風險降至可接受的水平時，分析程序可以用作實質性程序；三是在審計結束或臨近結束時對財務報表進行總體復核。
二、分析程序的常用方法
執行分析程序常用的方法有比較分析法、比率分析法和趨勢分析法三種。
比較分析法。是指通過對某一報表項目與既定標準的比較，以獲取審計證據的一種技術方法。具體包括本期實際數與計劃數比較，本期實際數與預算數的比較，本期實際數與同業標準數之間的比較等等。
比率分析法。是指通過對報表中某一項目同與其相關的另一項目相比所得的值進行分析，以獲取審計證據的一種技術方法。
趨勢分析法。是指通過對連續若干期某一報表項目的變動金額及其百分比的計算，分析該項目的增減變動方向和幅度，以獲取有關審計證據的一種技術方法。
需要說明的是，無論是對財務報表整體層次執行分析程序，還是對賬戶或交易、列報認定層次執行分析程序，這三種方法經常需要結合使用。
三、分析程序在審計實務中的運用
（一）將分析程序用作風險評估程序
在風險評估中，分析程序可以幫助注冊會計師發現財務報表中的異常變化，或者預期發生而未發生的變化，識別存在潛在重大錯報風險的領域。分析程序還可以幫助注冊會計師發現被審計單位財務狀況或盈利能力發生變化的信息和征兆，識別那些表明被審計單位持續經營能力問題的事項等。
1.應用分析程序了解被審計單位及其環境，評估審計風險
在這個階段，注冊會計師可以將分析程序與詢問、檢查和觀察程序結合使用，通過閱讀被審計單位的有關資料，了解其歷史與現狀，了解公司發展情況，發展趨勢等。通過收集行業數據，與公司相關數據（絕對數和相對數）對照，可以了解公司在行業中的競爭能力，競爭地位等。一般而言，處于不利競爭環境中的企業，內部控制薄弱或者無效的企業，以往審計中管理層存在嚴重不誠信等問題的企業，通常具有較高的審計風險，需要我們高度重視，保持應有的職業謹慎，應對審計風險。
2.應用分析程序識別審計重點領域，制定審計計劃
注冊會計師還可以運用分析程序，在風險評估的同時，識別出那些可能有重大錯報的領域或項目，為審計計劃的編制提供依據。
例如，在2000年的年報中，藍田股份飲料產品的毛利率達46%，而同行業的馳名品牌承德露露當年的毛利率不足30%；同時，藍田股份2000年的報表中顯示，應收賬款的比率也有異常，應收賬款與銷售收入的比率不足0.5%，令人不得不懷疑應收賬款和銷售收入的真實性。這樣，注冊會計師通過運用分析程序，“診斷”、“識別”出了存在異常的項目，確定了審計重點領域——主營業務收入和應收賬款，從而為審計計劃的編制，為審計資源的合理有效配置，明確了目標，指明了方向，也能有效地提高審計工作的質量，能極大地提高審計工作的效率，從而有效地防范和降低審計風險。
（二）將分析程序用作實質性程序，用以識別各類交易、賬戶余額、列報及相關認定是否存在錯報
在將分析程序用作實質性程序時，注冊會計師可以用分析程序收集審計證據，以識別被審計單位財務報表具體認定層次存在的重大錯報和漏報。也即是說，在針對評估的重大錯報風險實施進一步審計程序時，注冊會計師可以將分析程序作為實質性程序的一種，單獨或結合其他細節測試，收集關于某個具體審計項目有無重大錯漏報的充分、適當的審計證據。
例如：注冊會計師在對某企業的固定資產審計中，了解到固定資產賬面價值為4000000元，從產量和工時記錄上確認，2008年10月、11月、12月的產量分別為刺繡機195臺、190臺、150臺。通過計算固定資產原值與產量的比率分別為：
10月份：4000000/195=20512.82；11月份：4000000/193=20725.39；
12月份：4000000/150=26666.67。12月份出現產量銳減的情況，固定資產賬面價值與產量的比率也出現異常的增長，引起了注冊會計師的注意。于是，注冊會計師實地查看車間設備的工作情況，發現車間有兩臺價值80多萬元的設備并未投入生產，處于閑置狀態。于是，審計人員詢問車間主管，原來這兩臺設備已清理報廢。進一步向被審計單位索要該設備的使用說明書等資料，發現確實這兩臺設備已過使用年限，應該報廢，但是，被審計單位沒有進行相應的賬務處理，未及時減少固定資產的賬面價值，從而導致了固定資產價值的重大錯報。注冊會計師提請被審計單位對固定資產進行相應調整。
（三）將分析程序用作審計結束階段的報表總體復核，評價已審報表的合理性
在審計結束階段，應用分析程序進行報表的總體復核，目的是考察原來發現的異常項目是否實施了必要審計程序，是否收集到了確鑿的審計證據加以證實或排除，各主要財務比率指標是否在正常值范圍內，以及相互之間是否具備合理而良好的關聯或勾稽關系，是否仍有異常的比率或關系存在。從而確定原來評估的審計風險水平是否恰當，原來編制的審計計劃是否合理，已經執行的審計程序是否充分，是否需要擴大審計范圍或追加審計程序等。
按照審計準則第1313號的規定，在風險評估階段和臨近審計結束時，注冊會計師必須運用分析程序進行風險評估和報表整體合理性評價是強制性要求。事實上，許多上市公司的報表舞弊行為，正是在對運用分析程序復核報表總體合理性時（下轉第96頁）（上接第94頁）發現的。主要的分析復核有如下幾個方面：
1.報表之間是否仍滿足良好的支撐關系
企業的財務報表，能從不同的角度反映企業在某一時點財務狀況，某一期間的經營成果，以及某一會計期間的現金流量。反映的是同一會計主體的財務信息，報表相互之間應該具有良好的支撐關系。例如資產負債表所顯示的企業資產規模的增長，一般來說，應該自然帶來企業的銷售的增長以及現金流量的相應變動。這些，都應該在資產負債表、利潤表和現金流量表之間體現出來。例如，注冊會計師在審計某公司2009年度報表時，在審計即將結束時，發現CQZLS集團公司2009年總資產中，生產用固定資產增長60%，但是利潤表反映出來的主營業務收入和主營業務利潤卻不升反將，還出現虧損。可是，企業的現金流量表卻顯示，集團資金周轉正常，具有良好的現金流保障生產經營。針對這種情況，注冊會計師應該查明原因，或者考慮是否需要擴大審計范圍，或者追加審計程序。
2.報表內部相關項目之間是否仍具有合理的關聯
報表在同一會計報表內部，有些項目之間往往會因為法律法規的規定，彼此之間存在一定的比例關系。比如利潤總額與所得稅，主營業務收入與增值稅銷項稅額，購貨金額與進項稅額，固定資產原值與折舊，應收賬款余額與壞賬準備，借款與利息費用等，都應該具有一定合理的關聯性。
比如，重慶ZT公司，主營業務稅金與主營業務收入、所得稅與利潤等都出現了不合理的現象。從公司2010年報表數據進行分析，我們發現：該公司的主營業務收入為104，300萬元，主營業務利潤為11，895萬元，但主營業務稅金只有560萬元，稅率只5‰，遠遠低于17%的增值稅率。另外，該公司2010年實現利潤總額為7395萬元，所得稅費用列示800萬元，使用的所得稅率為10.82%，這與我國所得稅法規定的適用稅率25%相差太多。這充分說明，當企業存在報表造假時，報表項目之間會出現不一致或不協調甚至相互矛盾的情況，如果注冊會計師能夠在出具審計報告前，合理運用分析程序評價報表的總體合理性，那么上市公司的諸多舞弊行為就將無處遁形。
3.重要的財務比率是否仍有異常
例如，注冊會計師在對某公司的一次財務報表審計中，在即將結束審計時，應用三級復核制度，由不同級別的責任人，對報表進行分析和審閱，判斷報表的總體合理性。注冊會計師進行了一系列主要財務比率的計算，包括流動比率、速動比率、資產負債率、負債與業益比率、應收賬款周轉率、總資產周轉率、銷售毛利率等。通過比率的計算和比較分析，注冊會計師發現，除了受宏觀經濟環境的影響，銷售性比率指標偏低外，其他指標及相互之間相互協調，且與企業的情況基本吻合，在總體上是合理的。
可見，在審計實務中，分析程序貫穿于審計過程的始終，這就要求注冊會計師必須很好地應用包括分析程序進行充分的風險評估，選擇性利用分析程序收集充分適當的審計證據，必須利用分析程序進行審計報告前的總體復核，以提高審計工作質量，有效防范和降低審計風險。
參考文獻：
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作者簡介：
[關鍵詞] 現代審計風險 審計 模擬實驗 教學改革
一、引言
審計模擬實驗教學改革研究已有多年,但從中國期刊網搜索到的文獻看,對審計模擬實驗的研究成果仍較少,而且內容多集中在實驗實施方法、步驟方面(彭毅林,1999);模擬實驗效果的調查分析(劉慶生,2003);另外,更多的是不同程度地分析了實施審計模擬實驗中遇到的問題,開展審計模擬實驗的方法及設想(付桂琴,2004;肖瑞利,2006;劉蓉,2006,2007;趙彩虹,2007;楊侃,2007;顧正娣,2008;陳建,2008;楊帆,2008)。研究內容涉及現代審計風險導向的內容不多,而且也僅是簡要提及。這樣的審計模擬實驗,雖然對學生的審計實踐能力提高有一定的作用,但對以現代風險導向為特征的職業審計來說遠遠不夠,現在的審計教學不僅要加強模擬實驗,而且要在審計模擬實驗中突出現代審計風險導向的作用,培養學生作為職業審計師所具有的風險意識和風險鑒別能力。
二、現代風險導向審計的含義及其對審計人員的要求
1.現代風險導向審計的含義
風險導向審計是指注冊會計師通過對被審計單位進行風險職業判斷,評價被審計單位風險控制,確定剩余風險,執行追加審計程序,將剩余風險降低到可接受水平。現代風險導向審計是指注冊會計師必須了解被審計單位及其環境(包括內部控制),以充分識別和評估會計報表重大錯報風險,并針對評估的重大錯報風險設計和實施控制測試與實質性測試程序。重大錯報、漏報風險成為現代審計風險重心。
2.現代風險導向審計對審計人員的要求
國際審計與鑒證準則理事會和美國、英國、加拿大等國的審計準則制定機構制定的一系列相關準則以及我國新的審計準則在,均體現了現代風險導向審計的新要求,其中,對審計人員的要求是:
首先,審計人員要將對重大錯報風險的識別、評估與應對作為審計的重心對待;其次,審計人員必須有能力對會計報表重大錯報風險進行評估,即應該具備執行風險評估程序以及針對重大錯報風險實施進一步審計程序(包括控制測試和實質性測試)的專業能力,這對審計人員要能夠熟練的、充分運用分析性檢查方法的能力提出了高要求;其三,審計人員要能夠在識別和評估的風險的基礎上,有針對性地實施審計程序;其四,審計人員必須能夠針對重大的各類交易、賬戶余額、列報與披露實施實質性測試;其五,審計人員要有良好的溝通能力,以此優化審計環境。
綜合來看,現代風險導向審計強調重視財務報表重大錯報風險,這對審計人員提出了要重視并能夠從財務報表之外獲取審計證據以防范財務舞弊行為的能力。這對降低財務舞弊風險極為重要。
三、適應現代風險導向的審計模擬實驗改革及其初步設計
為使審計教學能夠培養出適應現代風險導向審計發展所需要的人才,開展審計模擬,審計模擬實驗是必要的手段和途徑;然而,原基于傳統風險導向的審計模擬實驗已無法滿足要求,需適應現代風險導向審計的發展對傳統審計模擬實驗進行改革和重新設計。
1.基于現代風險導向的審計模擬實驗設計原理
現代風險導向審計強調審計人員對財務報表重大錯報風險的識別與控制,因此,基于現代風險導向的審計模擬實驗應該根據現代風險導向審計實施財務報表重大錯報風險識別與控制的業務操作內容和流程為原理進行設計,以使審計模擬實驗盡可能地接近審計業務實踐。現代風險導向審計業務流程和程序分為三個部分,即一是實施風險評估程序,具體包括:(1)了解被審計單位及其環境;(2)評估重大錯報風險;二是實施控制測試;三是實施實質性程序,見圖1所示。
2.基于現代風險導向的審計模擬實驗初步設計
適應現代風險導向審計業務流程和程序的審計模擬實驗教學改革初步設計如下:
(1)對學生進行適當分組
審計人員從事審計活動通常是以審計小組的形式出現的,現代風險導向審計也同樣如此。鑒于班級學生通常在30人左右,可將其按5人分為一組,既可保證每組有足夠的人員相互配合與分工,也便于對全班同學進行組織、適宜教學需要。
(2)對每組學生進行分工
中國注冊會計師審計準則第1211號《了解被審計單位及環境并評估重大錯報風險》,強調對特別風險的識別及評估,并指出特別風險通常與重大非常規交易和判斷有關,同時,指出風險評估程序不足,為發表審計意見提供充分適當的審計證據,注冊會計師還應當設計實施進一步審計程序,包括控制測試和實質性測試。依據此準則,可對每組學生進行分工,模擬審計人員實踐過程。具體分工為:一名學生負責統籌安排,并對最后的審計報告負責;一名學生搜集審計工作所需的審計依據,并負責做出解釋;一名學生對審計案例中的被審計單位的審計環境進行了解,并對審計環境作出初步的風險評價;一名學生評估財務報表重大錯報風險,并聽取其他人意見,對風險評估進行修正;最后一名學生實施進一步的審計程序(包括控制測試和實質性測試),并主要負責搜集審計證據。同時,和其他人一起,完成審計工作底稿的任務。
(3)審計模擬實驗的具體實施過程
第一,實施風險評估程序。依據風險評估程序需要了解被審計單位及其環境,包括內部控制,以評估會計報表層次和認定層次的重大錯報風險,因此審計模擬實驗小組的具體分工人員,需進行以下工作:
首先,了解被審計單位及其環境。要了解被審計單位的行業狀況、法律環境與監管環境以及其他外部因素;被審計單位的性質、會計政策的選擇和運用、經營目標、戰略以及相關經營風險、以及財務業績的衡量和評價和內部控制等。可以通過模擬的方式,采取以下方法:(1)詢問被審計單位管理當局和內部其他相關人員;(2)分析程序,是指研究不同財務數據之間以及財務數據與非財務數據之間的內在聯系,并對發現的異常情況進行調查和分析,對財務信息作出評價;(3)觀察和檢查等風險評估程序實施,主要包括:①觀察被審計單位的生產經營活動;②檢查有關書面文件和記錄;③閱讀由管理層和治理層編制的報告;④察看設備及生產經營場地等;⑤追蹤交易在財務報告信息系統中的處理過程等觀察和檢查程序。
其次,評估重大錯報風險。作為風險評估的一部分,小組成員應當運用自己的知識進行職業判斷,確定識別的風險哪些是需要特別考慮的重大風險(以下簡稱特別風險),主要包括:①風險是否是舞弊風險;②風險是否與近期經濟環境、會計核算和其他方面的重大變化有關;③交易的復雜程度;④風險是否涉及重大的關聯方交易;⑤財務信息計量的主觀程度,特別是對不確定事項的計量存在寬廣的區間;⑥風險是否涉及異常或超出正常業務范圍的重大交易。特別風險通常與重大的非常規交易和判斷事項有關。
第二,實施控制測試。小組成員在下列情形之一時,應當實施控制測試:(1)在評估認定層次重大錯報風險時,預期控制的運行是有效的;(2)僅實施實質性程序不足以提供認定層次充分、適當的審計證據。
第三,實施實質性程序。小組成員可以實施的實質性程序包括對各類交易、賬戶余額、列報的細節測試以及實質性分析程序,目的是為了發現認定層次的重大錯報。小組成員應當針對重大的各類交易、賬戶余額、列報實施實質性程序,以獲取適當的審計證據。
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小組成員可以采用以下方式的實質性程序:(1)將財務報表與其所依據的會計記錄相核對;(2)檢查財務報表編制過程中做出的重大會計分錄和其他會計調整。如果負責人認為評估的認定層次重大錯報風險是特別風險,則小組成員應當專門針對該風險實施實質性程序。
第四,開展項目組內部的討論:
(1)全員參加。開展項目組討論需要全小組成員共同參加完成,由負責人主持,必要時可有教師參加,適時對審計模擬過程進行指導并提供意見,以使其按照正確的方向進行發展,保證實驗的順利進行。
(2)要求與目標。開展小組討論的目的是小組成員互通信息、共享資源、交流意見,使每個人都了解在自己負責的領域發生重大錯報風險的可能性,了解各自實施的審計程序對其他人工作的影響以及對確定進一步審計程序的影響,明確在整個審計過程中保持審計人員應有的職業懷疑態度的重要性,對可能發生重大錯報風險的跡象保持足夠的警惕。
(3)小組討論的內容。項目組應當討論被審計單位面臨的經營風險、財務報表容易發生錯報的領域以及發生錯報的方式,特別是由于舞弊導致重大錯報的可能性。
第五,提出審計意見,并出具審計報告。在所有的工作結束后,在負責人的主持下,總和大家的意見,提出本小組的審計意見,并出具審計報告。
最后,由教師對各組的審計過程和審計報告進行點評,總結經驗和不足,使各小組成員通過實驗扎實地掌握審計理論和相關的技術與方法,提高學生對現代審計風險導向的認識,建立風險意識。
現代風險導向審計模擬實驗的設計是一個復雜的過程,本文對其進行了初步的探討,還有更多的內容需要進一步深入研究,這也是一個長期的工作。
參考文獻:
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關鍵詞：審計；獨立性；財務報表保險制度
中圖分類號：F230 文獻標志碼：A文章編號：1673－291X（2011）11－0128－02
一、財務報表保險制度的提出
2002年，美國紐約大學的會計學教授喬斯華?羅恩（Joshua Ronen）率先提出了建立財務報表保險制度（financial statement insurance），以從源頭上增強注冊會計師的獨立性，消除可能導致審計失職的制度基礎，從而有效遏止公司的造假行為。這一新的制度設計一經問世，即引起強烈反響，一些議員更是要求美國國會通過法令來推行這一制度。
在該制度下，上市公司不再直接聘請會計師事務所對財務報表進行審計，而是向保險公司投保財務風險，保險公司聘請會計師事務所對投保的上市公司進行審計，根據風險評估結果來決定承保金額和保險費率；對因為財務報表的不實陳述或漏報給投資者造成的損失，由保險公司負責向投資者進行賠償（設定一定的免賠額）。這種新的制度將保險公司作為委托中介引入審計委托關系中，形成了四方審計關系，打破了傳統三角型的審計委托模式。財務報表保險制度下的委托審計關系如圖所示。
二、財務報表保險制度的運作流程
改革現行審計委托聘任模式，推行財務報表保險制度。在該制度下，上市公司不再直接聘請會計師事務所對財務報表進行審計，而是向保險公司投保財務風險，保險公司聘請會計師事務所對投保的上市公司進行審計，根據風險評估結果來決定承保金額和保險費率；對因為財務報表的不實陳述或漏報給投資者造成的損失，由保險公司負責向投資者進行賠償（設定一定的免賠額）。具體運作流程分為以下七個步驟：
步驟一，保險公司對投保公司進行初步風險評估（risk review）。專業風險評估人（包括注冊會計師）對投保公司的財務報表進行評估的主要內容有：投保公司所在行業的特性、復雜程度、穩定性、競爭度以及總體上是否存在財務問題；投保公司管理層的信譽、品行、經營理念、財務基礎及以前的經營業績；投保公司的性質、經營時間的長短、公司收入、資產規模和經營結構，以及投保公司的控制環境、重大的管理和會計政策、實務和方法等。
步驟二，保險公司根據風險評估結果向擬投保的上市公司提交“投保建議書”。建議書中應包括保額與保險費率的對照表，投保公司可以在最高保險金額下選擇任何一檔的保額及其相應的費率。
步驟三，投保公司進行投保財務報表保險的決議。投保公司的管理層向股東大會呈報自己的保險計劃，由股東大會決定是否投保以及投保金額。股東大會的決定必須對外公布。
步驟四，如果股東大會同意向保險公司投保某一金額的財務報告險，則由保險公司聘請會計師事務所對投保公司進行審計。保險公司對會計師事務所的選聘應采用公開招投標的方式，根據參與投標的會計師事務所的投標額和其他條件，確定信譽好的會計師事務所為中標人。
步驟五，審計人員對被審計單位的財務報表進行審計并發表審計意見。如果投保公司的財務報表獲得的是標準無保留意見的審計報告，則保險公司同意承保并向上市公司簽發保單；如果注冊會計師出具的是非標準無保留意見，則由保險公司和投保公司重新商議保單條款。
步驟六，投保公司向社會公眾披露保險合同的主要內容。
步驟七，如果保險事故發生，保險公司根據合同約定對投資人進行賠償，并向審計師追究其應當承擔的賠償部分（即審計師的民事賠償責任）。
三、財務報表保險制度的優勢分析
1.財務報表保險制度從根本上改變了現行的財務報表中的委托關系，改寫了目前審計師利益與投資者和社會公眾利益相矛盾的現狀，取消了審計師與公司管理層的利益關聯，切實提高注冊會計師獨立性。
財務欺詐的屢屢發生與審計獨立性的缺失息息相關，所以迫切需要提高注冊會計師審計獨立性。而審計市場的病因恰恰是注冊會計師缺乏獨立性，這種獨立性的缺失源于獨立審計的制度安排，那么根除病因的有效方法，就是尋找新的制度安排，建立真正的獨立審計制度。財務報表保險制度就是這樣一種新的制度安排，在這種制度安排下，股東與注冊會計師之間傳統的自線型審計委托關系被變為上市公司、保險公司、注冊會計師間的間接審計委托關系。
財務報表保險制度下，加入了保險公司，上市公司不再自接聘請注冊會計師對財務報表進行審計，而是向保險公司投保財務報表保險，保險公司聘請注冊會計師對投保的上市公司進行審計，根據風險評估結果決定保險金額和保險費金額。一旦上市公司的股東發現財務報表作假，便向保險公司索賠。保險公司為了降低經營風險，就要聘請注冊會計師來對擬投保公司的財務報表進行嚴格審計，并參考審計意見確定保險金額及保險費金額。保險公司的利益與上市公司股東的利益趨于一致，注冊會計師出具審計意見就不用考慮管理當局的意見，審計獨立性得到提高。
2.財務報表保險制度是一種以市場機制為基礎的、針對審計失職和財務舞弊的綜合解決方案。
在財務報告保險制度下，公司投保與否、保險費率的決定、審計師的選擇和費用、損失的賠付均為市場行為，可以完全按照市場規律來運作，而市場機制意味著社會幾乎不需要為此制度付出額外的社會成本，明顯優于立法、司法和行政手法（加大對保險公司市場的監管，也不需要額外增加太大的監管成本）。
財務報告保險可以更好地促進證券市場資源的優化配置。在要求上市公司披露其財務報表保險金額和保險費率的情況下，這些信息完全可以成為上市公司財務報表風險的衡量指標，有利于報表使用者對此進行投資等決策。保險公司公開對不同公司收取不同保費，還可以產生很大的股價效應和資源配置效應。因為在投資人看來，低保費高保額公司的會計報表可信度較高，這一信息將反映在上市股價的“溢價”中；相反，高保費低保額公司的會計報表可信度較低，投資者對其股價基于一個“折價”。對上市公司來說，都希望支付更少的保險費而獲得更高的保額以免被認為是后者，從而有動力自愿改善其財務報表的質量。
3.財務報表保險制度有利于解決上市公司公眾流通股權分散所帶來的監督缺位問題。由于股東的極度分散，眾多小股東并不能夠積極地監督經營者，有搭便車的心理，在一股獨大的情況之下，容易使大股東控制小股東，損害小股東的利益。在保險公司介入的情況之下，保險公司統一對財務報表行使審計委托權，代表股東統一行使對財務報表的監督職責，避免了股權過度分散而帶來的監督權缺位問題。
值得注意的是，要想使財務報告保險制度發揮預期的作用， 必然要求建立相應配套的措施。一方面，應當建立保險公司、會計師事務所與監管部門間的溝通機制。當保險公司、會計師事務所與上市公司的意見發生嚴重分歧時， 應當同監管部門進行有效的溝通， 在適當的時候引入行政監管。另一方面，建立保險公司新的業務規范， 防范保險公司間的惡性競爭。如規定被一家保險公司因財務報告質量存在爭議而解除保險合約的上市公司， 其他的保險公司在一定期限內不得承保其財務報告責任險。同時， 也要防止上市公司在對財務報告投保時將有求于保險公司， 保險公司有可能依靠這一強勢地位來不恰當地影響上市公司， 獲取不當的利益。
財務報告保險制度為解決審計獨立性問題提供了一種行之有效的新思路， 可先在條件相對成熟的地區進行試點，并輔以適當的宣傳， 使各利益相關團體認可并接受這一新型的審計委托模式， 以達到普遍推廣的目的。
New idea of enhancing the audit independence ： financial statements insurance system
ZHANG Jian 1,ZHANG Hua 2,FAN Wei-qing 2
(1.Economy management college,Shandong agriculture university,Tai'an 271018,Chian;
2.Shandong Liangzhuang mining co.,ltd.,Tai'an 271219,China)
Abstract: The independent audit coverage of the damage is an important source of failure. the financial statements to the insurance system for the audit and management of the interests of the listed company to restore public accountants, real independence and keep the listed company fraud have no alternative.The present financial report of the insurance system as having possibilities.
