發布時間：2023-09-04 16:40:35
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領域的橋梁，我們為您精選了8篇的稅務局管理體制樣本，期待這些樣本能夠為您提供豐富的參考和啟發，請盡情閱讀。
《國家稅務總局關于加強機動車車輛稅收管理有關問題的通知》（國稅發〔2005〕79號）下發后，一些地區提出，為便于基層稅務機關操作，要求總局對主管稅務機關代碼戳記的樣式、大小、加蓋位置、執行時間等具體問題作出規定?，F補充通知如下：
一、代碼戳記內容及規格?
（一）代碼戳記內容為：CTAIS版本“金稅三期”規定的9位代碼；?
（二）代碼戳記規格為：長45mm，寬10mm條形印章。?
二、代碼戳記加蓋位置?
（一）對于使用非機打版統一發票的地區，主管稅務機關應在銷售《機動車銷售統一發票》（以下簡稱統一發票）時，將代碼戳記加蓋在統一發票報稅聯（第五聯）的“備注”欄內。?
（二）對于使用機打版統一發票的地區，主管稅務機關應提供設置打印代碼的程序，由車輛經銷商或直接銷售車輛的機動車生產企業（以下簡稱開票企業）自行在統一發票“備注”欄打印代碼戳記。?
三、代碼戳記加蓋時間?
〔關鍵詞〕 稅收執法組織，使命目標，橫向結構，縱向結構，合作機制
〔中圖分類號〕D922.2 〔文獻標識碼〕A 〔文章編號〕1004-4175（2013）03-0115-04
提升稅收執法組織建設的科學化水平，是我國目前在稅收領域推進治道變革亟待解決的問題。本文將圍繞這一問題，結合中美兩國在稅收執法組織設計上的實踐，從組織的使命目標、橫縱向組織結構以及合作機制等方面展開分析，探討美國經驗對我國的借鑒意義。① 本文選擇以美國的經驗為借鑒，主要是基于以下考慮：美國在積極推進服務型政府建設方面對我國有參考意義；美國的稅收執法組織在征收成本率、稅收遵從率與自愿遵從率方面三個關鍵指標上表現良好?！? 〕 （P19 ）
一、明確稅收執法組織的使命目標
組織的使命目標，即對組織作為子系統在社會大系統中的地位與功能的確定，它是組織設計的基礎。從理論要求來看，服務型政府理念下的稅收執法組織，其使命目標定位應該是為納稅人提供與稅收執法活動相關的服務。
然而根據調查發現，在我國稅收執法組織的官方網站上，通常找不到明確冠以“使命目標”稱謂的信息內容，有關界定其在社會大系統中的地位與功能的描述一般散落在相關概況介紹中。與1994年以來實施的分稅制財政管理體制相適應，我國設立了國稅和地稅兩個稅收執法組織系統。國家稅務總局網站上有關行業概況介紹的第一句話就是“稅務機關是主管我國稅收征收管理工作的部門” ；北京市地方稅務局網站在有關市局概況介紹中提到“北京市地方稅務局是主管本市地方稅收工作的市政府直屬機構”；其他地方稅務局與北京市的情況相類似。
由此可見，雖然隨著政府治道變革的推進，提供納稅服務現已成為我國稅收執法組織的法定職能，并設有專門的執行機構（國稅總局設有納稅服務司，各省地方稅務局一般都設有納稅服務處），但就組織的使命目標而言，我國目前的實踐與“服務型政府”理念還存在較大差距。我國的稅收執法組織不僅缺乏明確的使命目標設計意識，而且潛意識中仍傾向于將自身視為稅收征收領域的管理者，將自身與納稅人的關系視為管理與被管理的關系。
相比而言，美國的稅收執法組織不僅有明確的使命目標意識，并且在具體的使命目標設計上也有明顯的、更符合服務型政府對“民主行政”和“法治”之價值追求的特點：一是為納稅人提供優質服務與公平執法并重；二是強調“納稅人履行稅法義務”，以關注納稅人的自我遵從?！? 〕 具體來講，美國聯邦稅務局②對自身使命目標的描述是：“通過幫助納稅人理解和履行稅法義務為他們提供優質服務，并且對所有人統一公平的執法”。美國各州及地方稅收執法組織有關自身使命目標的描述雖然具體用詞有所不同，但表述大同小異。
以美國經驗為借鑒，我國稅收執法組織在明確使命目標上應包括兩個方面：一是明確其為納稅人服務的使命定位；二是加強對稅收遵從、尤其是自愿遵從理論的本土化研究，并根據相關研究成果指導稅收執法組織使命目標與組織體系的具體設計。
二、合理設計稅收執法組織的橫向結構
組織的橫向結構設計，一般是圍繞使命目標確定的各部門之間的專業分工與合作關系。基于服務型政府理念的稅收執法組織橫向結構設計，應圍繞稅收執法與服務目標的實現，在追求部門專業化的基礎上突出服務對象的中心地位。
鑒于我國的國稅與地稅系統在執法組織橫向與縱向結構設計上的情況相類似，因此，下文我們主要以國稅執法組織的數據來進行論證說明。由于缺乏明確的使命目標，我國稅收執法組織的官方網站通常只是羅列了其內設機構的名稱與該機構的工作內容，而缺乏清晰的圍繞使命目標的橫向結構設計，這是我國目前稅收執法組織橫向結構設計的第一個特點。我國國家稅務總局內設13個機構（詳見表1，其中征管和科技發展司，同時也是大企業稅收管理司，負責對大企業提供納稅服務）。
從國家稅務局內設機構的名稱及其工作內容來看，我國稅收執法組織橫向結構設計的第二個特點是主要以職能作為部門劃分依據，且執法與服務部門分立。在國家稅務局的內設機構中，除與其他部門同掛一塊牌子的大企業稅收管理部門以外（國家稅務總局中，大企業稅收管理司與征管和科技發展司同屬一個部門；北京市國家稅務局中，大企業稅收管理處與國際稅務處同屬一個部門），其他都是以職能作為部門劃分依據。在國家稅務總局的內設機構中，貨物和勞務稅司、所得稅司、財產和行為稅司與稽查局等機構負責執法（包括征收與稽查），納稅服務司和大企業稅收管理司負責服務。
由此可見，隨著治道變革進程的推進，我國稅收執法組織在橫向結構設計上已經出現了關注服務對象獨特需求的趨勢，這主要體現在針對大企業設置了專門的納稅服務機構，但這種趨勢并未成為惠及所有納稅人群體的普遍做法。
在稅收執法組織橫向結構設計上，美國經驗的借鑒意義主要體現在兩個方面：其一，按照與使命目標實現之間的關系明確界定不同機構的類別，因為這樣的設計邏輯能夠突出組織的使命目標，明確非核心工作對使命目標實現的支持性地位。
美國聯邦稅務局內設18個機構，共分三大類，第一大類是服務與執法部門，直接負責與征收、稽查相關的工作，屬于與使命目標實現直接相關的核心業務部門；第二大類是特別部門，主要負責納稅人權益保護及研究、溝通工作，屬于與使命目標實現間接相關的非核心業務部門；第三大類是支持部門，主要負責基于組織內部管理需要而產生的相關工作，屬于圍繞組織運作提供支持的輔助部門（詳見表2）。
表2 美國聯邦稅務局內部機構設置
其二，美國經驗對于我國稅收執法組織橫向結構設計的借鑒意義還體現在，在核心業務部門中，以具有某種相似需求和共同特征的服務對象群體作為部門劃分依據，并在此基礎上，將針對同一群體的執法與服務工作交由同一機構負責（有關聯邦稅務局核心業務部門與服務對象之間的對應關系，詳見表3）。因為這種做法相對于以職能作為部門劃分依據、執法與服務部門分立的設計思路，顯然更有利于稅收執法組織從納稅人的需求出發，根據不同群體特征，提供更優質的服務和更好地保證公正執法。
表3 美國聯邦稅務局服務與執法類部門的服務對象
三、合理設計稅收執法組織的縱向結構
組織的縱向結構設計，是在組織橫向結構設計的基礎上，確定組織下設的層級數量與各層級的機構數量。服務型政府理念下的稅收執法組織縱向結構設計應該以如何保證為納稅人提供有效服務作為最重要的依據。
我國稅收行政執法組織縱向結構設計的主要特點之一是：組織的縱向層級設置基本與行政等級對應，下設機構的數量設置基本與行政區劃對應。以國家稅務系統為例，其縱向層級設置為四級，即：國家稅務總局，?。ㄗ灾螀^、直轄市）國家稅務局，地（設區的市、州、盟）國家稅務局，縣（市、旗）國家稅務局。根據國家稅務總局官方網站提供的數據，截至2010年底，全國共有31個?。ㄗ灾螀^、直轄市）局、15個副省級城市局、337個地（設區的市、州、盟）局、82個直轄市區局、159個副省級城市區局、899個地（設區的市、州、盟）區局和2033個縣（市、旗）局。我國稅收行政執法組織在縱向結構設計上的第二個特點是：下級組織的橫向結構基本是上級組織的復制。以北京市國家稅務局為例，在其內設的14個機構中，辦公室、政策法規處、貨物和勞務稅處、所得稅處、國際稅務處（大企業稅收管理處）、收入規劃核算處、納稅服務處、征管和科技發展處、財務管理處、稽查內審處、人事司等11個機構，與國家稅務總局的設置幾乎完全相同。
歸根結底，以行政等級和行政區劃作為縱向結構設計的主要考慮因素，是我國目前在稅收執法組織在縱向結構設計上呈現上述兩個方面特點最重要的原因。
對于向“服務型政府”轉變的我國而言，美國稅收行政執法組織在縱向結構設計上的借鑒意義主要在于：打破按行政區劃和行政等級在各地逐級設置分支機構的傳統，以單個機構的有效服務面積 ③作為地方分支機構數量的設置依據，充分利用信息技術，實現組織結構的扁平化。
美國稅收執法組織的縱向層級非常少，整個組織成扁平化形態，其下設機構不完全是按垂直對應方式設置的。執法與服務部門所包含的7個機構，從名稱上看，在聯邦稅務局的地區辦公室中幾乎沒有完全與之對應的下設機構；從業務上看，有與其存在報告關系的“下級單位”——稅收服務中心與納稅人幫助中心，其中稅收服務中心負責按照受理納稅申報、催報催繳、評稅、稽查選案和實施稽查五個方面開展稅收執法與服務工作 〔3 〕；納稅人幫助中心負責為個體納稅人提供面對面稅務咨詢服務。而全國納稅人援助官則是按垂直對應方式下設機構，在全國納稅人援助官下設納稅人援助官地區主任，地區主任下設地方納稅人援助官。
另外，美國稅收執法組織橫向部門的下設機構數量之間存在巨大差異。如：美國聯邦稅務局下設了10個稅收服務中心；401個納稅人幫助中心 ④，除華盛頓特區只設有1個以外，數量最少的州是內華達州、羅德島和阿拉斯加州，只設有2個，數量最多的是加利福尼亞州，設28個。作為聯邦稅務局內設機構之一的全國納稅人援助官，下設有9位納稅人援助官地區主任，地區主任之下設有66位地方納稅人援助官。這三類部門的下設機構數量之所以存在巨大差異，可由其單個機構的有效服務面積給予解釋：單個機構的有效服務面積越小，其分支機構的數量也就越多；反過來，有效服務面積越大，其分支機構的數量也就越少。
下面我們就以單個機構的有效服務面積來分析美國稅收服務中心、納稅人幫助中心和納稅人援助官的設置情況。理論上說，單個機構的有效服務面積，取決于其所提供的服務在生產、需求和提供三個方面的特性：（1）服務生產的規模經濟特性。單個機構的有效服務面積與其服務生產的規模經濟特性正相關，即某種服務在生產上越具有規模經濟特性，對經濟效率的追求就越要求單個機構的有效服務面積盡可能大；（2）服務需求的空間分布密度。服務需求的空間分布越密，即單位面積的服務需求越多，則單個機構的有效服務面積越小；（3）服務提供受空間距離的影響程度。服務提供受空間距離的影響程度越大，單個機構的有效服務面積越小。
稅收服務中心提供的服務，雖然服務需求的空間分布密度非常大，但其提供的是非面對面的服務，提供過程幾乎不受空間距離影響，且服務生產過程大量借助計算機輔助設備，具有很高的規模經濟特性，因此，單個機構的有效服務面積非常大，僅10個稅收服務中心就能滿足全國的服務需求。納稅人幫助中心提供的是面對面的稅務信息咨詢服務，其服務需求的空間分布密度雖然可能相對較低，但其服務提供過程嚴重受空間距離影響，且面對面的咨詢服務屬于勞動密集型，規模經濟特性低。因此，單個機構的有效服務面積相對較小，其設置數量為稅收服務中心的40倍。納稅人援助官提供的服務主要是幫助納稅人解決其與聯邦稅務局之間發生的問題，并向聯邦稅務局提出改進行政行為的建議以減少這些問題發生的概率；納稅人援助官所提供的服務，雖然也屬于勞動密集型，但由于服務需求的空間分布密度相對較低，且服務的主要提供方式是電話服務，受空間距離影響程度較低。因此，其機構的設置數量遠遠少于納稅人幫助中心。
根據以上分析，可以推斷，美國稅收執法組織橫向部門下設機構的設置數量主要與單個機構的有效服務面積有關，而與行政區劃無關。
在我國，地稅系統中省以下地方稅務局實行的上級稅務機關和同級政府雙重領導、以上級稅務機關垂直領導為主的管理體制；國稅系統實行國家稅務總局垂直領導的管理體制。這種以稅務系統為主的管理體制背景，顯然為在我國稅收執法組織中推行不考慮行政區劃和行政等級的縱向結構設計改革提供了較好的制度基礎。
四、加強稅收執法組織的合作機制建設
稅收執法組織中的合作，包含稅收執法組織之間的合作，以及稅收執法組織與其他組織之間的合作。近年來，我國在稅收執法組織之間的合作機制建設，尤其是在國地稅聯合開展納稅服務領域的合作機制建設方面，涌現了大量創新的改革實踐，其中包括：通過合作優化辦稅流程，共建網絡與實體的辦稅服務平臺；共建12366納稅服務熱線、“納稅人之家”、“納稅人學?！钡榷悇招畔㈩惙栈悠脚_。 2004年1月國家稅務總局下發了《關于加強國家稅務局地方稅務局協作的意見》。2011年7月26日，國家稅務總局又在該文件的基礎上，結合各地開展合作的經驗，下發了《國家稅務總局關于進一步加強國家稅務局地方稅務局合作的意見》，要求各級稅務機關成立國家稅務局、地方稅務局合作領導小組，在合作的范圍上，除要在聯合納稅服務方面繼續拓展合作深度和廣度以外，還提出了要在稅務信息共享、稅收征管和檢查領域探索建立合作機制。國家稅務總局下發的這個通知，無疑指明了我國在稅收執法組織之間合作機制建設方面未來的發展方向。
然而在稅收執法組織與系統外其他組織之間的合作機制建設方面，我國目前還缺乏具有重大影響的探索性舉措。
為方便納稅人，也為避免重復勞動，美國在稅收執法組織之間建立了大量的業務合作機制，這種合作機制主要包括三類：一是稅務信息共享機制，即通過聯邦稅務局和各州稅務局，及各州稅務局相互之間簽訂稅務信息交換，并且保證這些信息只用于稅收執法目的協議；二是共享稅源代征機制，即聯邦、州和地方政府就各自開征的相同稅種通過簽訂代征協議建立的合作機制；三是聯合納稅服務，即聯邦、州和地方在納稅信息類服務方面建立的合作機制。
此外，美國還非常注重在稅務信息共享和聯合納稅服務方面與稅務系統之外的其他組織開展合作。在稅務信息共享方面，美國的稅收執法組織幾乎與系統外所有可能提供稅務信息的組織建立了合作關系，這些組織涉及海關、金融、保險、交通等很多部門，其基本合作方式是相關部門要求個人或組織在辦理某項業務之前必須提供納稅人識別號（每位納稅人擁有唯一的納稅人識別號，是美國稅收執法組織與體系內外部組織在獲取稅務信息方面進行合作的基礎），定期或者在被要求的情況下，向相關稅收執法組織提供相關稅務信息；在聯合納稅服務方面，美國的稅收執法組織經常與提供無償服務的志愿組織、或提供有償服務的社會中介組織與私人企業合作提供納稅服務。其中與有償服務機構的合作，主要是為低收入群體提供免費服務。如，2009年，聯邦稅務局通過與一家私人報稅軟件公司聯盟合作，為年收入低于57000美元的人提供免費的電子申報服務。
美國經驗對于我國加強稅收執法組織合作機制建設的借鑒意義，除了能為稅務信息共享和同源稅種代征的具體做法提供參考做法以外，筆者認為更重要的還在于以下兩個方面：一是保證納稅人的相關信息僅用于稅收執法目的；二是將合作由稅收執法組織系統內部擴展到外部，也就是不僅要在國地稅之間，還要在國地稅與包括政府、非政府和企業在內的其他組織之間建立稅務信息共享機制和聯合納稅服務合作機制。
注 釋：
① 雖然美國的聯邦、州與地方政府都各自擁有相對獨立的稅收體系，但它們在執法組織設計的基本做法上有著很高程度的共性。本文對于美國實踐的討論主要限于聯邦政府。
② 聯邦政府負責稅收執法管理的組織機構是聯邦稅務局和海關，二者都隸屬于財政部。海關只負責關稅征收，聯邦稅務局承擔著稅收執法管理的主要責任。
③單個機構的有效服務面積這一概念是筆者在考察美國稅收執法組織縱向結構設計實際數據的基礎上提煉出來的。
④根據美國聯邦稅務局官方網站irs.gov提供的聯邦稅務局在各州設置的納稅人幫助中心的地址計算出來的結果， 最后訪問時間2012年10月11日。
參考文獻：
〔1〕李 飛.稅收成本及其控制問題〔D〕.華中科技大學博士學位論文，2009.
關鍵詞:稅務稽查;選案信息
查選案是稅務稽查的第一個環節,選案質量好壞,取決于案源信息的真實性和廣泛性,盡管《稅務稽查工作規程》以較完整的形式對稅務稽查的案源分類和選案方法做了原則性的規定,但面對近年來以幾何級數增長的納稅人、多元化的經濟主體和日趨復雜的經濟環境,稅務稽查選案信息的收集、篩選需要在手段、方法上全面更新升級。
一、國外稅務稽查選案信息來源及管理方法
在美國,90%以上的案件是聯邦稅務局通過計算機分析篩選出來的。計算機篩選案件是以一定的信息為基礎的。其信息源主要包括納稅人的申報表;“納稅人遵循納稅情況考核表”上對納稅人分類抽樣進行調查的結果;工商、海關、勞工、銀行或貿易管理、土地或地產管理、城市建設和交通、外匯管理、福利管理、商品檢驗、郵政電訊、新聞等相關部門提供的信息;以及公民舉報材料和從會計、審計等中介機構取得的信息。根據獲取的信息,計算機系統就可以對各類納稅人做出基本描繪和分析比較,并根據其異常情況的大小打分和排序,美國聯邦稅務局就根據這個分數,選取納稅人作為當年的稽查對象,制定出稽查計劃,下達到小區稅務局實施稽查。由此可見,美國其選案過程具有信息量大、信息來源廣泛、信息處理技術手段好、管理集中的特點,從而確保了稽查選案的準確、高效。
二、我國目前稅務稽查選案信息管理現狀
(一)選案信息管理未得到應有的重視。選案信息獲取是各級稽查機關的一項日常工作,而我國目前負責選案的人員往往會在日常事務性的工作中耗費大量的精力,很難系統地對某行業或領域的納稅人的信息進行細致深入的分析和研究,確定稽查對象只能是對照納稅人稅務登記情況和個人經驗隨機勾選。從上到下都未能將選案信息管理工作放在重要位置,要求不高,指導不力,對選案人員的素質和能力沒有具體要求,對選案信息處理手段和方法缺少系統研究和管理。除此之外,按照現行稅收管理體制,納稅人的征管資料屬于征管部門的管理對象,納稅評估也屬于征管部門的職責,盡管納稅申報、納稅評估與稽查選案兩項業務的內容存在某種交叉,但由于征管與稽查的信息渠道不暢,造成稽查選案獲取征管信息的被動和局限。
(二)信息渠道單一,存在信息孤島。與稅務稽查工作相關的各部門之間信息系統互不兼容,自成體系,遠未形成資源共享的信息網絡,增加成本,浪費資源,降低效率,即便是國、地兩個稅務機關,也存在信息不暢的問題。目前工商、銀行、土地等部門的信息獲得不僅沒有法律保障,而且即使通過稅務機關的自身努力獲取了相關信息,也不能進入稅務計算機系統加以分析利用。對納稅人向稅務機關報送的資料和日管信息,明顯的缺乏動態管理,錄入計算機的數據資料存在殘缺不全、時間滯后和人為虛設的現象,選案信息只能靠選案部門獨創天下。
(三)選案信息處理手段落后。各地稅收征管應用系統軟件中盡管開發了選案模塊,但開發應用還處于一個簡單低級的水平,缺乏對相關信息的綜合分析和模糊處理能力,最多也僅限于對納稅人報送資料進行邏輯上的判斷,而不能依據納稅人的生產經營狀況和相關歷史納稅信息,進行橫向、縱向或定性、定量分析。選案信息的調用還局限于一般的檢索,更不能通過建立數據模型來綜合處理信息,使得計算機在選案方面的信息處理潛能沒有得到充分的發揮。
三、建立科學的稅務稽查選案信息體系的構想
(一)把選案部門從稽查局內部分離出來,歸并到稅源管理部門。一方面,因為稅源管理部門是稅收數據的采集部門和加工部門,其資料具有可靠性和權威性,并能夠做到在選案中不帶任何觀點和框架,可以使選案更具有客觀性和公正性。另一方面,由于稅源管理部門掌握著大量的稅源信息和行業水負水平信息,從目前管理體制上也便于與征收管理機關進行溝通和信息交流,可使選案信息更加現實和客觀。
(二)改進選案信息獲取手段和方法。首先,擴大選案人員數量,安排高素質的人才進行選案信息分析,并加大考核力度,防止選案人員在工作中不負責任。其次,依據相關納稅人信息,建立稽查選案積分制,提高選案準確性,提高稽查效率。我們可以借鑒國外比較成熟的選案方法,綜合納稅人的收入、利潤、稅收變動情況、納稅人異常行為、未被稽查時間長短等各方面信息,按一定的計分標準,常年滾動,給納稅人計分,當納稅人的積分超過既定的界限時,列入案源庫以便稽查實施。第三,加強案頭信息分析,在選案環節就應該綜合經濟發展、地區特點、行業狀況及企業經營等各方面信息資料,運用橫向、縱向比較及指標分析等多種方法對企業的納稅狀況進行分析,以提高選案的準確性。
(三)明確工作職責,實現數據共享。信息化建設是實現稽查管理現代化的趨勢,也是加強稽查選案信息自身建設的重要手段,在明確與稽查相關部門職責的前提下,一要整合現有信息資源,努力實現共享。不僅要與征管部門、納稅人實現共享,且要與工商、公安、銀行等部門在信息交換的基礎上實現信息資源共享。二要加大信息化的硬件投入。要配齊硬件,用好軟件,保證信息高速、暢通、便捷、安全,建立起智能化的稅務稽查辦公場所。三要盤活存量信息。透過存量信息之間所存在的鉤稽關系,不斷挖掘潛在價值,多層次、多角度地解讀信息中所隱藏的信號,發現問題,找出原因,進而做出理性的判斷和決策,使現有的“死”數據,變成服務于稅務稽查選案的“活”信息。
參考文獻:
[1]賀志東.稅務稽查管理[M].成都:西南財經大學出版社,2002
[2]國家稅務總局教材編寫組.地稅稽查實務[Z].北京:中國稅務出版社,2004
[3]潘濤,張凌.構建我國稅務稽查選案體系的探討[J].稅務研究,2008,8:78-81
[4]安徽省地方稅務局.探索與實踐-2007年稽查調研報告匯編[C].合肥:安徽省地方稅務局稽查局,2007
1.增值稅和營業稅兩稅并存，不利于制造業和服務業的融合發展
隨著我國經濟的不斷發展，制造行業呈現出專業化分工的發展趨勢，同時衍生了許多服務性的外包需求，例如對于人力資源的培訓、物流、稅務等，這使得制造業和服務業開始出現融合，有人稱這種現象為“2.5產業”?！霸鲋刀惡蜖I業稅兩稅并存，導致增值稅抵扣鏈條中斷，不利于生產業的發展”。例如，有三家企業ABC，A企業從事生產，如果A企業不從生產企業B中獨立出來，那么在為B企業提供業務服務的過程中就可以不需要征收營業費用，而從其他企業購進資源也可以從B企業的增值稅中進行抵扣，但是一旦A企業從B企業中獨立出來，就會出現A企業再為B企業提供服務就要繳納營業稅，從其他企業購進為B企業服務所需要的資源的增值稅也不能再從B企業中抵扣，這就導致企業重復征稅，負擔增大，不利于企業的生產、服務相分離。但是如果生產業不從母體中獨立出來，難以實現自身的發展。當前的稅收制度不利于將制造業和服務業進行融合發展。
2.產品和服務出口均不能真正實現零稅率，不利于貿易結構的優化升級
[1]當前經濟呈現出國際化的趨勢，我國國內經濟的發展受國際影響比較大，需要進一步推動我國貿易結構的優化。改革開放以來，我國不斷與國際接軌，促進了國際服務貿易的增長，但是其發展速度仍然比不上商品貿易，并且長期以來我國的國際服務貿易處于逆差的狀態。為了進一步促進我國經濟的發展，促進服務貿易，擴大服務出口具有重要意義。當前我國采取的稅收制度，并不能實現產品出口零稅率，削弱了我國服務貿易的競爭力，不利于貿易結構的調整和改變。
3.服務業總體稅負相對比較重，不利于服務業的發展
根據當前我國納稅的狀況來看，對于第一產業優惠最多，已經全國實現免征農業稅，為了促進第二產業發展也推行了較多的優惠政策，相比較而言，關于第三產業的優惠政策就比較少，這樣的現狀尤為不利于第三產業的發展，而2009年的增值稅轉型之后，這種狀況不僅沒有改善，反而加重了。在“十二五”規劃中曾提出不斷促進第三產業的發展，優化產業結構，提高第三產業比重的期許，而不斷促進第三產業的發展有利于促進我國經濟的發展，對于實現我國的可持續發展具有重要的意義。擴大增值稅征收范圍對于不斷促進我國產業結構優化具有重要的意義，也符合經濟發展的規律。
二、擴大增值稅征收范圍改革中遇到的問題
擴大增值稅增收范圍改革符合經濟發展規律，對于我國經濟發展具有重要的意義，但是在進行改革的過程中仍然有些問題有待解決。
1.如何確定擴圍順序
目前我國征收營業稅的行業涵括“建筑業、交通運輸業、金融保險業、郵電通信業、文化體育業、服務業、轉讓無形資產、銷售不動產、娛樂業等9個行業”[2]。這9個行業涉及到社會生活生產中的方方面面，具有較大的差異，因此在進行擴大增值稅征收范圍改革的過程中首先要確定進行改革的行業順序：是采取漸進的方式，逐漸將所有的行業分批進行增值稅改革，還是一次性將全部行業都進行增值稅改革。將兩種方式進行對比可以看出，前者是我國在進行稅制改革中最常采用的方式，一方面有利于緩和矛盾，但是不利于進行徹底的改革，容易出現殘留問題，后者的改革比較徹底，可以較好達到目的，但是這種改革方式本身對于稅收征管條件的要求比較高，一些特殊行業的改革難以實現，而且徹底進行改革遇到的阻力肯定會比較大。因此在進行擴大增值稅征收范圍改革的過程中選用哪種改革方式、改革方式確定后大致采用幾步完成改革都需要進行縝密的規劃。
2.如何確定增值稅稅率
增值稅和營業稅分別是我國的第一大稅種和第三大稅種，其收入是我國財政收入的主要來源，因此增值稅稅率的確定是否合理具有重要的意義。在第三產業內部不同行業的增值稅具有差異，因此在設置增值稅稅率的過程中，如果將增值稅稅率設計較高，會增加企業的負擔，不利于行業的發展，也會背離進行增值稅改革的目的，但是如果增值稅的稅率設置偏低的話，會影響到國家的財政收入，不利于國家對經濟進行宏觀調控，同樣不利于經濟的發展，因此在進行增值稅稅率設定的過程中，應該綜合企業發展和財政收入兩方面的內容。
3.如何調整財政管理體制
如何進行財政管理體制的調整也是制約擴大增值稅改革征收范圍的一個重要的影響因素，這是由于當前我國稅收主要采取分稅制體制，也就是由不同的部門管理不同的稅收。在進行擴大增值稅征收范圍改革的過程中如果不能有效地調動地方政府的積極性，改革效果將會事倍功半，如果想要調動地方政府的積極性，有必要對現行的財政管理體制進行改革，然而財政管理體制改革牽一發而動全身，牽涉利益眾多，在短時間內難以實現。
三、擴大增值稅征收范圍的改革思路
雖然在進行增值稅改革的過程中困難重重，但是切實結合國情，通過借鑒國內外稅制改革的狀況，選擇合適的改革方式，取得改革成功還是指日可待的。在進行擴大增值稅征收范圍的改革過程中要遵循以下原則：首先要遵循改革的緊迫性與漸進性相結合的原則；其次“與結構性減稅政策相結合”[3]；最后不斷協調地方與中央的利益關系，實現兩者平衡，遵循不斷完善財政管理體制的原則。
1.明確增值稅擴圍順序
筆者比較贊成漸進式的改革方式，分批進行稅制改革。首先這一方式符合我國一貫的改革傳統，有利于廣大群眾接受，并且可以在改革的過程中不斷解決問題，借鑒改革經驗，促進改革成熟，綜合考慮我國各個行業的發展現狀短期內對金融、地產等行業改革難度比較大，因此可以先對其他相對容易的行業進行改革。
2.財政管理體制的調整
論文摘要：我國的稅收管理改革歷史可分為起步階段、停滯階段、恢復階段和深化階段四個階段，從稅收戰略管理的以稅收資源為本、以稅收競爭為本和以納稅人為本的三種思維模式來分析這四個階段，可以得出一個基本結論，即稅務管理矛盾決定稅收管理改革。
稅收戰略管理是為實現稅收戰略目標，合理配置和使用有限的稅收資源，通過國內外稅收競爭和以納稅人為本，使管理工作無限接近理想工作效能，將稅收職能發揮到最佳的管理狀態。從我國實際出發，我國的稅收管理改革需要稅收戰略管理的實踐應用。本文試將我國的稅收管理改革歷史分為四個階段，運用稅收戰略管理的以稅收資源為本、以稅收競爭為本和以納稅人為本的三種思維模式，對改革深化階段進行戰略分析，從而為我國稅收戰略管理提供經驗借鑒。
一、我國稅收管理改革的四個階段
1新
4.1994年是我國財稅體制改革具有里程碑意義的一年，也是稅收管理改革深化的開始。這一年，稅制與管理制度都進行了重大改革，我國現行的各項稅收制度都是在此基礎上 發展 而來的，從稅制方面看，建立了以增值稅為主體，消費稅和營業稅為補充的新的流轉稅制格局;統一內資 企業 所得稅，進一步規范了國家與企業的利潤分配關系;統一個人所得的課稅制度，增強了個人所得稅在調節個人收人分配方面的作用;開征和完善了土地增值稅和資源稅等稅種等等。從稅收征管模式上看，在“征管查”三分離的基礎上，1994年底國家稅務總局決定在全國推廣“申報、、稽查”的稅收征管模式。1995年又在全國推廣“以納稅申報和優化服務為基礎，以 計算 機 網絡 為依托，集中征收、重點稽查”的稅收征管模式。從稅收 法律 法規來看，實體法不斷得到完善，程序法也在2001年4月28日進行了修訂。在稅收管理體制方面，適應分稅制的財政管理體制的要求，在初步劃分中央與寺方政府的事權范圍的基礎上，將全部稅種劃分為中央稅、地方稅以及中央地方共享稅，并且將原來一套稅務機構分設為國家稅務局和地方稅務局兩套機構。在稅收管理手段方面，各級稅務機關相繼配備了大量且檔次較高的計算機設備，地區性的征管局域網也初具規模，金稅工程也于2001年中期全成試運行。
二、對稅收管理改革深化階段的戰略分析
與稅收管理改革的起步階段一樣，稅收改革深化時期的稅收管理改革是比較成功的。但由于忽視了對某些稅收矛盾的有效解決，以及解決矛盾的方式不甚妥當，使得改革后我國的稅收管理領域仍然遺留了不少矛盾和問題，如征管改革的片面性、局部性等向題仍相當嚴重。因此，這一階段可看作是稅收戰略管理思想的初始階段，也是稅收戰略管理思想在下一步改革中全面運用的準備階段。
首先，按照以稅收資源為本的戰略思維來審視，這一時期，稅收資源中的“稅制”在這一階段得到了深化，提出了分稅制，非常有效地解決了征稅人與征稅人之間、統一領導和層級管理之間等方面的矛盾。同時，稅收法律法規進一步建立健全，為稅收工作的開展提供了法律保障。另外，稅收信息化建設的進程不斷加大，配置了大量的計算機，實行網絡化管理，大大提高了稅收征管的質量和效率。但是，客觀地講，由于我國的分稅制很不徹底，所以在運行中帶來了一系列新的不良反應。另外，對于市場 經濟 與計劃稅收之間的矛盾，也并沒有因為建立和完善社會主義市場經濟體制而得到應有的重視。政府對財力的迫切需求，沖淡了對解決這一矛盾的重要性和緊迫性，其弊端不言而喻。至于稅收立法和稅收執法之間的矛盾，稅制的超前性與征管水平落后之間的矛盾，應該說政府已經認識到它們的存在，只是在解決的方式上，還沒有找到較好的辦法或是沒有勇氣大膽地實施。還有就是稅法的級次較低，只有幾部稅收法律，大多是條例、規章、規范性文件，而且沒有制定稅收基本法。另外，計算機的運用水平不高，重配置輕使用的現象一定程度存在。
論述了移動互聯網、大數據、電子支付、數字化使能技術等四大科技的發展趨勢，分析了在科技力量推動下稅務部門改進納稅服務、提升稅收征管質效的前景。稅務部門在加強稅收信息化建設中，積極推進以“數據管理”為重點的征管改革，探索利用科技手段提高稅收工作質量的方法和舉措。其他國家經驗對我國稅務部門深化征管改革、實施數據管稅具有重要的借鑒意義。
關鍵詞:科技發展;稅務管理;數據管理
0引言
自2008年金融危機以來，許多國家削減了稅務部門的經費預算，使稅務部門在工作量和工作壓力不斷加大的情況下，可支配資源不斷減少。這也促使稅務機關必須思考如何在提升工作績效的同時，降低稅收征收成本的問題。在此背景下，充分利用新技術改進業務流程和工作方式，將成為稅務部門應對資源不足問題的重要手段。麥肯錫咨詢公司通過大量分析研究發現，銳意改革的稅務部門領導都深刻理解“好鋼用在刀刃上”的道理，他們正圍繞當前科技主要發展趨勢，有針對性地投放資源。目前科技發展有四大趨勢:一是移動互聯網正呈噴薄式增長;二是在大數據時代，復雜數據統計分析技術的使用日漸廣泛;三是電子貨幣逐步取代現金，電子支付方式日益普及;四是數字化使能技術(digitalenablement)不斷應用于各種業務之中。與此相應，科技發展的成果也被廣泛應用于稅務管理方面。
1移動互聯網呈噴薄式增長
1．1利用移動設備加強與納稅人聯系
目前，全球已經有超過10億人擁有移動通訊設備，并且這一數字仍在不斷攀升。2013年5月，麥肯錫全球研究院詹姆斯•馬尼卡等人在其合著的《顛覆性技術:改變生活、商業和全球經濟的先進技術》一書中所做的一項統計表明:2007年到2013年，全球智能手機和平板電腦的銷量增長了六倍多，而且年輕一代納稅人通過智能手機進行幾近全部的互聯網交流。稅務部門可以利用移動設備以低廉的成本接收納稅人的信息和反饋意見，為納稅人提供自助服務以及向納稅人提供稅款催報催繳提醒等服務。因此，手機溝通方式極易適合移動通訊設備使用者，尤其是年輕納稅人群體的需求。在新興市場國家中，移動互聯網有助于稅務部門與未被納入稅收征管系統的納稅人加強聯系與溝通。稅務部門與其他政府部門應順應時代潮流，積極改變溝通和交流模式，從利用臺式電腦和筆記本電腦等設備進行傳統互聯網交流，轉向利用智能手機和平板電腦等設備進行移動互聯網交流。多年前，世界范圍內一些創新型稅務部門已經開始借助移動互聯網為納稅人提供服務。例如，瑞典稅務部門給大部分自然人納稅人發送預先填制好的《個人所得稅納稅申報表》，納稅人可通過手機回撥或回復短信對申報表內容進行確認。又如，愛沙尼亞稅務局為納稅人提供了一系列移動服務，其中手機支付稅款服務特別受納稅人歡迎。伊萊•伯科威茨和布萊斯•沃倫在《愛沙尼亞是怎么變成電沙尼亞的?》一書中，對愛沙尼亞稅務部門的這些創新舉措，給予了高度肯定。此外，美國聯邦稅務局開發了應用程序IRS2Go，納稅人在移動設備中安裝這一程序后，可以查詢其納稅申報的狀態，查閱納稅小貼士，還可鏈接到聯邦稅務局推特新聞網頁面，查看稅收新聞資訊。2014年申報季，查詢聯邦稅務局官方網站“我的退稅”模塊相關信息的納稅人，半數以上是通過登陸移動客戶端來完成操作的。
1．2開發美觀、方便的手機界面官方網站
目前，絕大部分稅務部門官方網站是基于傳統互聯網模式開發的，這些網站功能完善、設計精美、界面友好，但是當客戶用智能手機登錄時，很多網站的界面無法自動轉換為美觀、方便的手機界面。因此，政府部門必須不斷提高移動互聯網服務水平，以適應移動終端使用者的需求。1．3智能手機的稅款支付移動設備使用者對互聯網服務的需求早已超越了發送信息和提醒等簡單服務的范疇，已擴展到支付功能。2012年6月，麥肯錫公司的《手機支付發展的路線圖》報告指出:2012年，全球的手機支付總額較2011年將翻一番;預計到2015年，該項支付總額將比2012年增長9倍。在一些發達國家，銀行業已經開始推出全套手機銀行服務。美國的阿肯色州和堪薩斯州等具有開拓意識的州，已允許使用手機支付財產稅。在部分新興市場國家，銀行業也將手機支付作為拓展業務的有效途徑。以肯尼亞為例，該國已有將近90%的人使用移動服務商Safaricom開發的移動貨幣(M－Pesa)手機支付平臺。平臺是一個功能豐富的虛擬銀行，允許用戶使用手機進行支付和轉賬等。
2日漸廣泛的復雜數據統計分析技術
隨著大數據時代的到來，復雜數據統計分析技術方興未艾，并將在未來持續影響包括政府部門在內的各個行業。目前，全球各網站、社交媒體和移動設備生成的數據量每20個月翻一番，而數據存儲成本持續下降。私人機構和政府部門都期待更好地利用復雜數據統計分析技術來為重大決策提供充分的數據支持。大數據時代對于稅務部門的影響不言而喻。稅務部門開展業務工作需要海量數據的支撐，并利用這些數據來評定納稅人的稅收遵從風險等級，從而將有限的資源投向具有高、中風險等級的納稅人，避免對低風險納稅人不必要的干擾。絕大多數國家的稅務部門非常重視數據分析技術，特別是有的國家的稅務部門已經利用最前沿的數據分析工具來提高工作效率。例如，一些國家的稅務部門利用集群技術在大數據樣本中分辨出具有類似行為特征的集群，以有效識別具有稅收欺詐行為的群體。集群技術作為最先進的大數據分析技術之一，正幫助稅務部門有效遏制退稅欺詐蔓延。在稅款征收方面，部分國家的稅務部門利用最新信息技術對納稅人風險特征進行分類管理，綜合考慮納稅人的個體特征(包括行業、地理位置和納稅遵從歷史)、應繳稅款特征(如稅款大小、來源和時間長短)以及其它標準，針對不同群體的納稅人實施相應的征管策略，大幅度提高了工作效率。澳大利亞稅務局在《2012—2013財政年度工作報告》中指出，近年來澳大利亞稅務局正在積極嘗試利用大數據統計分析技術來提高稅務管理質效。該局通過對100多萬份中小企業報送的《企業所得稅納稅申報表》和《經營活動報告表》數據進行了深度分析，確定了各行業利潤率等關鍵指標的風險控制的基準值，以幫助澳大利亞稅務部門迅速識別出異常申報納稅人，例如少申報應稅收入的餐館或者加油站。該項創新舉措實施一年以來，澳大利亞稅務部門已識別出3萬多家異常申報企業。該局在發出《稅務事項通知書》后，有17%的企業在申報表中進行了納稅調增，調整后申報的應稅所得戶均增長了68%?？傊?，大數據分析技術促使了稅務部門增加稅收收入，并幫助其更加精準、有針對性地識別稅法高遵從度的納稅人，減輕不必要的遵從負擔。
3電子支付方式日益普及
當今世界，電子貨幣正逐步取代現金，電子支付也逐漸成為人們普遍的支付方式。據麥肯錫咨詢公司對全球支付行為的研究表明，2012年到2017年全球范圍內人均金融交易額預期將增長33%，即從671美元增長到894美元，其中現金支付方式的比重將大幅下降，尤其在新興市場國家，這一比重下降將尤為明顯。有人把未來將出現的以電子貨幣支付為主的社會經濟模式，稱為無現金社會模式。電子支付相對現金支付而言，具有交易成本低、終端用戶風險小以及交易過程易于追蹤等優勢，因而被大部分國家包括中央銀行及各類商業銀行在內的金融機構大力倡導。金融機構、稅務部門以及其他政府部門不斷推動電子支付手段廣泛應用，從最初的電匯支付到信用卡支付，再到使用智能手機近距離無線通訊技術的近場通訊(NFC)方式支付，減少了收付雙方對現金的需求。對于稅務部門而言，電子支付方式的不斷普及，不僅有助于實時追蹤納稅人稅基軌跡，還有助于分析納稅人的稅收遵從度。目前，一些國家通過給予納稅人稅收優惠的手段，鼓勵納稅人使用電子支付方式。例如，韓國為使用信用卡消費的納稅人提供稅收減免優惠，全年信用卡消費額占年收入比重高于25%的納稅人可以享受相關稅收優惠政策。為充分利用電子支付方式的優勢，自2011年起，美國通過立法明確要求銀行和電子支付服務商，向聯邦稅務局報告所有通過借記卡、信用卡以及貝寶(PayPal)等第三方支付平成的交易。這從立法角度保證了應稅收入足額申報，從而有效地提高了納稅人的稅法遵從度。OECD的《關于經合組織成員國、其他發達經濟體和新興市場國家稅務管理的比較信息報告(2013版)》顯示，在開展對比研究的52個國家和地區中，只有12個國家和地區將電子支付方式作為主要稅款繳納方式。顯然，全球的稅務部門在電子支付方式繳稅領域仍有較大的提升空間。
4數字化使能技術不斷應用于業務流程
當今時代，信息技術終端產品的價格與計算能力往往呈反方向發展，同時信息存儲的成本也在大幅下降，這客觀上促使數字化使能技術廣泛應用于業務流程。例如，1975年一臺超級計算機的售價為500萬美元;40年后的今天，一臺蘋果手機售價僅為400美元。盡管后者價格不足前者的萬分之一，但其計算能力反而遠超前者。許多大企業已經從數字化使能技術應用于業務流程中獲利。這些大企業將數字化使能技術應用于業務流程，將各供應鏈納入統一的企業資源計劃(ERP)管理系統，并采用即時庫存(just－in－time)等新型管理技術，大幅度提高工作效率，節省成本和費用。
4．1利于稅務部門提供優質高效便捷的納稅服務
數字化使能技術不斷應用于業務流程，也為稅務部門提供優質、高效、便捷的納稅服務創造了良好條件。在稅務部門的業務流程中，積極推廣應用數字化使能技術，將主要帶來以下兩點變化:一是從大量使用紙質表格向使用電子申報方式轉變。例如，2013年申報季，美國約83%的個人所得稅納稅申報表采用了電子申報方式報送，這也說明聯邦稅務局在推廣電子申報方面成效卓著。二是使用全數字化自動填報。一些國家的稅務部門已經將從第三方獲取的納稅人收入和消費數據，用于幫助納稅人預填納稅申報表。例如，OECD的《關于經合組織成員國、其他發達經濟體和新興市場國家稅務管理的比較信息報告(2013版)》顯示，2011年有7個國家的稅務部門為其國內大多數納稅人預填了《個人所得稅納稅申報表》?！缎录悠露悇站?012—2013年度報告》指出:2012年新加坡稅務局通過直接從雇主處取得雇員的工資薪金等收入信息，為超過100萬名自然人納稅人預填了個人所得稅納稅申報表，所入庫稅收占該國個人所得稅總額的58%。
4．2利于優化稅收征管流程
數字化使能技術有利于各國稅務部門優化稅收征管流程。例如，未來稅務部門可以考慮整合內外部數字化平臺，選取部分稅務案件，集中開展稅務稽查和稅務審計，這將有助于節省稅收征納成本，盡早讓納稅人獲得稅款繳納的確定性。
4．3利于加強與外部溝通和第三方信息共享
長期以來，許多私營機構都通過獲取和利用外部數據來提升工作績效。例如，企業通過對第三方數據和系統的整合和利用，來提高經營效率和客戶滿意度;零售商與供應商之間也會通過加強信息傳遞，來提高信息對稱度。稅務部門應該借鑒私營機構的成功經驗，切實加強與外部的溝通和第三方信息共享。例如，稅務部門的征管軟件系統設有既定的檢測程序，當納稅人填寫申報表時，如果出現身份信息前后不一致或相關信息不完整等情形，則該份申報表將難以通過征管軟件系統的驗證。這樣一來，既推延了納稅人的報稅時間，給其帶來不便，又增加了稅務部門的服務成本。如果我們能在稅務部門與第三方稅務軟件供應商之間建立一種實時數字化聯系，即通過與第三方稅務軟件供應商進行數字化整合比對，在納稅人填寫納稅申報表的過程中，對填報的錯誤信息給予及時的預警提示，必將大大減少驗證通不過的次數和征納雙方的后續工作量，進而提高納稅服務水平與工作績效。例如，美國曾力推稅收征管信息系統的升級改造，實現了征管數據實時更新的目標。2012年1月，聯邦稅務局納稅人賬戶數據引擎正式投入使用，數據更新周期由40多年沿襲的每周更新縮短為每日更新，打破了聯邦稅務局信息化建設的瓶頸。綜上所述，從長遠來看，稅務部門將資源合理地投入到新技術的應用中，并使其與納稅服務和稅收征管有機融合，將促進稅收工作的開展。同時，稅務部門應當妥善處理科技創新帶來的伴生問題，例如保障網絡安全、保護納稅人隱私等。
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關鍵詞：注冊稅務師制度；制度變遷；制度均衡；稅務；稅務咨詢；稅收籌劃；涉稅鑒證
中圖分類號：F810.42 文獻標志碼：A 文章編號：1674-8131（2011）05-0090-07
Supply and Demand Equilibrium and Optimization Measuresfor the System of Certificated Tax Agents in China
TANG Feng-lin
（School of Finance, Chongqing Technology and Business University, Chongqing 400067, China）
Abstract: The demand for Certificated Tax Agents System comes from companies, government, and the society， and the supply of Certificated Tax Agents System comes from institutional supply of the willing of central government and actual supply of local governments. The demand of China’s firms for Certificated Tax Agents System is not adequate, furthermore, the actual supply of local governments for Certificated Tax Agents System is less than the willing supply of central government and is a supply and demand equilibrium with low level and low efficiency, whose reason is that anticipated gains for institutional evolution by the subjects such as enterprises, tax departments and so on are less than anticipated cost. Thus, the evolution of Certificated Tax Agents System is really the process of the readjustment of interest position of the parties such as enterprises, tax departments, certificated tax agents and so on. In order to realize effective balance between the supply and demand of Certificated Tax Agents System, the related tax law system construction must be consolidated to change the anticipated cost and the anticipated gains of system evolution between each subject.
Key words: Certificated Tax Agents System; institutional evolution; institutional equilibrium； tax agent; tax consultation; taxation plan; tax attestation
一、引言
注冊稅務師（Certified Tax Agents，即CTA），又稱“稅務”，最早興起于20世紀初的日本。當納稅人與稅務人員之間出現征納爭議時，稅務為雙方在對等條件下提供正確的征納稅關系的判斷服務。后來演變到為征納稅雙方提供涉稅服務和涉稅鑒證雙重服務。由于稅務制度能顯著地減少征納稅摩擦，降低稅收成本，逐漸為世界許多國家采用。目前日本和韓國約85%以上的企業、美國50%以上的企業和近100%的個人、澳大利亞約80%以上的納稅人委托稅務代辦納稅事宜（王冬梅，2009；田中治，1997）。自20世紀80年代中期我國少數退休稅務干部為納稅人提供稅務咨詢以來，我國的注冊稅務師行業雖然有所發展，但發展速度較為緩慢，行業市場占有率不高，甚至出現“有行無市”的局面；這與國外發達的CTA業務市場形成鮮明對比，其中一個重要的原因是這些國家都有相對完善的注冊稅務師制度，而我國卻沒有。
注冊稅務師制度是指對注冊稅務師的稅務、稅務咨詢、稅收籌劃和涉稅鑒證等業務活動進行規范和管理的一系列法規、政策和制度的總稱。完善的注冊稅務師制度應由一系列基本制度和若干個子系統構成，如執業規范系統、資格考試系統、注冊管理系統、監督檢查系統、后續教育系統、獎懲處理系統等。從基本制度體系建設來看，我國注冊稅務師制度法律法規體系還不夠完善，需要構建由法律規范和規章制度框架組成的注冊稅務師行業法律規制體系，且大約需要用10年左右時間完成《中華人民共和國注冊稅務師法》的立法、實施條例和相關部門規章的制定（張曉平 等，2006）。從執業規范體系來看，我國還需要構建CTA執業準則、質量控制準則和職業道德準則體系（蘇強，2006）；從資格考試體系來看，我國要適當放寬CTA報名條件，增加主觀型試題的比例，全國統一報名時間并與教材征訂發行時間銜接，對港、澳、臺考生開放考試資格（李樹名 等，2003）。制度環境決定著制度安排的性質、范圍、進程等, 為制度安排的選擇范圍設置了邊界；從制度運行的外部條件來看，受經濟、人文和法制環境的影響，我國納稅人的納稅意識普遍不高，CTA立法層次低，導致我國注冊稅務師制度運行效率較低（周金榮，2006）。我國個人所得稅應由分類征收模式向混合征收模式轉變，這不但有利于社會公平的促進，還將有助于我國注冊稅務師發揮其“協稅、保稅、辦稅”作用，理順個人申報、中介鑒證、社會監督、政府監管的關系，實現社會、政府和個人三位立體的綜合監管（蘇強，2005a）。
制度的不完善是CTA行業發展緩慢的重要原因，然而，我國注冊稅務師制度為什么會不完善？影響其供給和需求的因素是什么？如何實現我國注冊稅務師制度的均衡？為解決此類問題，有必要把我國注冊稅務師制度作為一個整體，研究其變遷的動力和路徑。本文擬采用供求分析方法，對我國注冊稅務師制度變遷進行經濟學分析，旨在從制度完善角度尋求我國注冊稅務師行業發展瓶頸的突破之策。
二、我國注冊稅務師制度的需求分析
1．企業對注冊稅務師制度的需求
注冊稅務師的稅務、咨詢、籌劃和鑒證服務可以降低企業的納稅成本。一方面，由于稅法與會計法存在差異，而日益復雜的稅制和自行申報納稅方式使企業納稅的學習成本提高、辦稅風險增加，于是企業產生了對注冊稅務師的稅務、稅務咨詢和涉稅鑒證等服務的需求；另一方面，日益復雜的稅制加大了企業同一應稅行為適用不同稅收條款的稅負差異，從而產生對注冊稅務師稅收籌劃的需求。由于出現了在原有制度條件下無法獲取的潛在利潤（也稱外部利潤），為了獲取最大的利益，納稅人有進行制度創新、將外部利潤內在化的沖動，從而形成注冊稅務師制度變遷的誘致性需求。這里的潛在利潤包括納稅人自行申報納稅的學習成本的節省、可能因誤用稅法而遭受處罰的風險的降低、委托注冊稅務師事務所制訂合理避稅方案帶來的稅負減輕等。
2．政府對注冊稅務師制度需求
注冊稅務師的稅務、稅務咨詢和涉稅鑒證服務會降低政府的征稅成本，其所提供的稅收籌劃服務也能提高稅收的經濟效率。一方面，擁有扎實專業知識的注冊稅務師，能較好地確保企業納稅申報質量，大大減輕稅務人員工作量，降低了征稅成本，提高了征稅效率。另一方面，注冊稅務師為納稅人提供稅收籌劃服務，指導企業在法律允許的制度空間內進行合理避稅，這不但避免了納稅人因盲目偷逃稅款遭受處罰所帶來的秩序混亂，而且還引導了納稅人自覺地順應政府的宏觀政策導向，稅收政策和制度的經濟效率也就得以提高，從而產生了政府對注冊稅務師制度的內在需求。
3．社會對注冊稅務師制度的需求
從公平地解決征納稅雙方爭議的角度來看，注冊稅務師提供稅務咨詢和稅收顧問服務，有利于符合市場經濟要求的稅收征納關系的建立，有利于納稅人私有產權和國家稅收產權的維護。由于經濟行為復雜，稅收法律制度不可能針對所有的可能事件進行詳細規定，加上征納稅主體所站角度不同，對稅收法律政策的理解不可避免地存在差異，從而出現納稅人對征稅機關的某些稅收裁量行為持有異議。由于稅務行政復議的仲裁者是上級稅務主管部門，“經濟人”的分析假定對仲裁者行為的公正性提出了挑戰。一項制度的有效性不僅體現在它包含了良好的激勵機制，還應該包含有效的約束機制。注冊稅務師的制度安排在爭議的征納稅雙方之間設置了一個公正的“法官”認為其行為公正的觀點是基于以下理由：偏向于政府的裁量將導致注冊稅務師行業處于“有市場沒需求”的境地，偏向于納稅人的裁量將使注冊稅務師的業務行為遭受更為嚴厲的監管，甚至是“滅頂之災”。 。因此，社會也產生了對注冊稅務師制度變遷的需求。
以上三種類型的需求中，企業的注冊稅務師制度需求是核心，是整個社會對注冊稅務師制度需求的最終體現。
三、我國注冊稅務師制度的供給分析
1．中央意愿的制度供給
中央意愿的制度供給是指由中央（包括中央政府和國稅總局）根據既定的目標函數和種種約束條件，在憲法秩序所規定的框架內形成注冊稅務師制度創新的整體藍圖，并據此制定的具體操作規則。中央的意愿制度供給由注冊稅務師制度創新的邊際成本決定。這種制度變遷的邊際成本包括新制度的規劃設計、組織實施的費用、清除舊制度的費用、消除制度創新阻力的費用、制度變遷造成的損失和實施新制度的成本等內容。理論上，如果中央由這種制度創新所得到的預期收益超過采用此項創新的邊際成本，則注冊稅務師制度創新的供給將有保障。注冊稅務師制度的意愿制度供給是中央在一定的制度環境和資源條件約束下，向社會提供的、最大化社會福利值的注冊稅務師制度數量。我國已由中央提供的CTA制度主要有：國務院頒布的《中華人民共和國稅收征收管理法》（1992、2001）、《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》（1994、2002），國稅總局頒布的《稅務試行辦法》（1994）、《注冊稅務師資格制度暫行規定》（1996）、《注冊稅務師執業資格考試實施辦法》（1999）、《注冊稅務師注冊管理暫行辦法》（1999）、《有限責任稅務師事務所設立及審批暫行辦法》（1999）、《合伙稅務師事務所設立及審批暫行辦法》（1999）、《注冊稅務師管理暫行辦法》（2005）和《“十一五”時期中國注冊稅務師行業發展的指導意見》（2006）等。
2．地方實際的制度供給
地方實際的制度供給是指在中央意愿的制度供給基礎上，地方（包括地方各級政府及地方各級稅務機關）根據自身的目標函數和約束條件，向轄區內納稅人提供的注冊稅務師制度數量。它可能是地方政府根據中央的法律法規制定的管理實施方案，也可能是稅務局針對某一具體問題而制定的政策文件，甚至還可能是稅務人員征稅過程中體現的對稅收法律、法規和政策的理解。如：福州市地方稅務局《關于重申注冊稅務師介入稅收征管有關紀律等事項的通知》（2009），浙江省地方稅務局轉發《浙江省注冊稅務師管理中心關于請求放松對會計師事務所從事稅務業務資格限制建議的復函》（2005），福建省地方稅務局《關于開展2008年度稅務師事務所及執業注冊稅務師年檢工作的通知》（2006），重慶市地方稅務局《關于在稅收工作中發揮注冊稅務師作用的實施意見》（2000），重慶市國家稅務局、重慶市地方稅務局《重慶市注冊稅務師行業公告制度具體實施辦法》，重慶市地方稅務局《關于委托重慶渝鑫稅務師事務所代征代繳天然氣資源稅等稅費的通知》（2001）等。
四、我國注冊稅務師制度供求均衡分析
注冊稅務師制度的均衡是指在一定的制度環境和技術條件下，中央的意愿制度供給和地方實際的制度供給適應了整個社會對注冊稅務師制度的需求。然而，由于注冊稅務師制度需求和供給的決定因素不一樣，導致供求雙方對注冊稅務師制度變遷的預期成本與預期收益不一致；且不同層次的供給主體、需求主體對注冊稅務師制度的供求也存在差異，從而使得現實中更多的是注冊稅務師制度供求的不均衡，制度均衡只是作為理論分析標準而存在。這種不均衡主要來自以下幾個方面：
1．企業的注冊稅務師制度需求不足
如前所述，企業會形成對注冊稅務師制度變遷的誘致性需求，而這種需求能否成為現實，取決于制度變遷潛在利潤與成本的比較。現實中納稅人可能有三種選擇：違法進行偷逃稅、守法自行納稅和守法聘請CTA提供服務。注冊稅務師制度產生的充要條件是：守法聘請CTA提供服務的凈收益＞守法自行納稅的凈收益＞違法進行偷逃稅的凈收益。其中：守法聘請CTA提供服務的凈收益=（企業委托CTA辦理涉稅事宜后減少的稅法學習成本＋降低的誤用稅法而遭受處罰的風險＋委托CTA稅收籌劃后減輕的稅收負擔）-企業付給注冊稅務師的中介費；守法自行納稅的凈收益=0（作為分析的基準）-（納稅人學習稅法的成本＋誤用稅法而遭受處罰的風險）；違法進行偷逃稅的凈收益=偷逃稅的預期收益-（被發現而遭受的懲罰＋信譽損失等預期違法成本）。
現實中我國稅制有許多不盡完善之處，而稅收違法成本相對較低，相當于提高了納稅人偷逃稅款的預期凈收益。而我國一部分注稅從業人員綜合素質不高，難以為納稅人提供較高水平的稅收咨詢、稅務顧問、稅收鑒證和稅收籌劃服務；與稅務部門千絲萬縷的聯系也使得他們難以保持完全的執業獨立性公正性；且國際四大所的稅務服務收費又遠高于國內注冊稅務師事務所的收費，這些都在一定程度上減少了納稅人守法并聘請CTA服務的凈收益。這兩方面都是我國注冊稅務師行業“市場規模大但市場需求小”的重要原因。
2. 注冊稅務師制度地方的實際供給小于中央的意愿供給
注冊稅務師制度地方的實際供給小于中央的意愿供給的主要原因是：法律法規的原則性和一般性與經濟社會現象的多樣性和多變性之間的差異。由于注冊稅務師的相關法律法規只能是針對全國所有的業務活動進行原則性、一般性的規定，而稅務、稅收籌劃和稅收咨詢的個案卻是形式多樣的、千變萬化的，這就不可避免地給地方在執行這些法律法規時留下大量自行裁量空間，從而為稅務人員進行權力尋租創造了條件。而作為獨立的中介機構，注冊稅務師行業將會對稅務人員征稅行為合法與否進行監督，同時還會給征納雙方爭議解決提供公正的評判，這些都將減少稅務人員權力尋租的可能。現實中，許多地方稅務部門對注冊稅務師制度的推廣不積極，癥結在此。有時即便開始實行了注冊稅務師制度，稅務部門受利益集團的影響，或者考慮到自身利益最大化的需要，也會盡可能地減少有效的新制度供給，或者使制度變遷產生時滯，這從我國注冊稅務師行業遲遲未能與稅務部門徹底脫鉤、難以真正成為一個獨立的中介性行業可以得到明證。
另外，地方制度供給的預期成本與預期收益與中央的預期成本與預期收益的差異也是造成我國注冊稅務師制度地方的實際供給與中央的意愿供給不一致的原因。由于中央的注冊稅務師制度意愿供給是由中央主導的，是一種強制性的制度變遷，它并不遵循一致同意的原則；當制度軟約束，強制性變得不再強制時，地方就有可能根據轄區的局部利益、地方官員有可能根據其自身利益，通過曲解規則、補充文件、改頭換面等方法來修正中央的意愿制度供給，從而造成注冊稅務師制度的實際供給與意愿供給不一致。
從以上分析可知，我國注冊稅務師制度不僅需求偏少，而且供給也低于理想數量?，F行的注冊稅務師制度均衡數量偏低、均衡價格偏高，是一種低水平的無效均衡。為了實現均衡的有效性，必須進行注冊稅務師制度變遷，要明確這種制度變遷的動力是來源于供給還是需求。由于我國市場經濟不夠發達，注冊稅務師制度變遷來自于市場自發需求的力量還比較薄弱，而政府有義務向社會提供制度公共品，且相對于市場，政府有政治地位上的優勢和資源配置權力上的優勢，對注冊稅務師制度變遷的方向、形式、進程起決定性作用（盧現祥，2003）。因此，我國注冊稅務師制度變遷只能是更多地依賴政府實行自上而下的“強制性制度變遷”，而非依靠市場自發力量所導致的自下而上的“誘致性制度變遷”。進一步的政策含義是：要加強相關稅收法律制度體系的建設，改變各主體制度變遷的預期成本和預期收益，從而實現注冊稅務師制度供給與需求的有效均衡。由此也可知，注冊稅務師的制度變遷實質上是對企業、稅務部門、注冊稅務師行業等各方利益格局進行重新調整的過程。
五、國外注冊稅務師制度的經驗借鑒
1．注重注冊稅務師行業發展的法律體系建設
市場經濟發達的國家大多注重法律體系建設，CTA行業發展好的國家一般有著較為完善的CTA法律制度。以日本為例，1911年東京為規范稅收服務市場制定了《稅務代辦監督制度》，1942年日本制定了《稅務法》，1951年又在此基礎上進行了修訂并頒布了《稅理士法》。以此為基礎，后來又陸續頒布了與之配套的《稅理士法施行令》《稅理士法施行規則》以及其他若干附則，形成了一套完整的、從實體法到程序法的法律體系。其他市場經濟國家也都制定了比較完備的法律體系對CTA進行規范，如1931年德國制定了《稅務咨詢法》、1961年韓國制定了《稅務士法》等（蘇強，2005b）。
2．賦予注冊稅務師明確的法定業務
對注冊稅務師的業務范圍進行明確的法律界定是發達國家（如日本、韓國和德國等）的普遍做法。韓國的《稅務士法》就明確規定，稅務士從事制作稅務調整計算書、稅務鑒證等八項業務及其他附帶業務。韓國國稅廳通過以下三種方式賦予稅務士法定業務：第一，企業若聘請稅務士記賬并申報納稅，可減免10%的應納稅額；若企業年收入在4 800萬韓元以上，沒有建賬且又不請稅務士進行納稅審核，則要被加征10%的應納稅額。第二，納稅人交納所得稅時所制作的“稅務調整計算書”，只有經稅務士審查簽字蓋章鑒定后稅務機關才受理申報。第三，若企業所得稅納稅申報表未經稅務士審核簽章，將被加征20 %的稅款（中國注冊稅務師協會考察團，2004）。在國家立法和政策的大力支持下，韓國稅務士的社會地位和公信度大大提高，稅務士行業也得到了健康發展。
3．保持注冊稅務師執業的獨立性
保持執業的獨立性是注冊稅務師為征納稅雙方提供公正納稅服務的前提。受CTA行業產生的歷史背景和稅收環境等的影響，各國注冊稅務師執業獨立性的強弱不太一樣，但諸如日、韓、德等CTA行業發展較好。CTA制度較為完善的國家，CTA執業有著較強的獨立性。如日本的稅理士機構是完全獨立于征納稅雙方的中介組織，除法律規定的正常收費外，日本的稅理士不得從納稅人和征稅機關那里取得任何的其他經濟利益和便利條件；韓國《稅務士法》規定，稅務士及其執業機構必須與納稅人和稅務機關保持超然的獨立；德國《稅務咨詢法》也明確規定，稅務師及其事務所在法律保護下獨立開展工作，不依賴或依靠稅務機關，稅務機關不得隨意要求稅務師做任何事情，更不允許稅務機關向納稅人指定稅務師及其機構（蘇強，2005c）。
4．加強注冊稅務師行業的監管
從世界范圍內來看，各國CTA的行業管理體制無論是政府行政主導的、還是行業自律的管理模式，都加強了對注冊稅務師行業的監管。如在政府行政主導模式的日本，按《稅理士法》規定設立稅理士會，稅理士必須參加稅理士會才能執業，由稅理士會進行監管；稅理士會分成三個層次，分別管理不同層面的CTA事宜：最上層的是“稅理士聯合會”，會長由大藏省大臣任命，其職責主要是貫徹《稅理士法》規定的稅理士使命，幫助稅理士履行權利、義務及提高業務能力和服務質量，負責對稅理士會及會員的指導、聯絡、監督并辦理稅理士的注冊登記等事宜；中層是按國稅局分區劃分設置的14個分稅理士會；下層是按稅務署區劃設置的506個稅理士會支部。各層之間不是統轄與被統轄的關系，而是指導、監督和聯絡的關系；政府通過稅理士聯合會發揮監管職能，稅理士會作為民間社團實行自律管理（中國注冊稅務師協會考察團，2004）。而在實行行業自律管理模式的德國，按照公法成立了全國性的稅務咨詢行業公會，并在各州設立分會；行業公會有自己的章程，受財政部委托實行行業自律管理，并受財政部監管。
六、優化我國注冊稅務師制度的政策建議
1．建立納稅人信息共享機制，加大對偷逃稅的懲罰力度
納稅人信息共享機制和稅收違法處罰機制是注冊稅務師制度運行的外部環境的必要組成部分。我國目前納稅人信息制度不完善，稅務人員征管水平有限，加上整個社會缺乏誠信納稅意識，此時只有嚴厲的懲罰措施才能對偷逃稅產生足夠的威懾力；然而，我國對納稅人偷逃稅的懲罰力度遠遠不夠，稅收違法成本低，后果是納稅人對稅款是能逃則逃。在美國，若納稅人因偷逃稅被發現，該信用不良記錄將會跟隨其一生，從此再也沒有機會獲取銀行信貸及他人信任，因而美國公民一般不敢輕易偷逃稅，誠信納稅已成為美國社會的傳統。因此，我國要加大對納稅人偷逃稅的處罰力度，增加稅收違法成本；同時在全國范圍內建立與完善納稅人信息共享機制，提高偷逃稅的查處概率；這樣才能使納稅人迫于違法成本太高而選擇自愿接受注冊稅務師的專業服務，從而打破原有的制度變遷路徑依賴，實現注冊稅務師制度更高層次的均衡。
2．賦予注冊稅務師法定專營業務，保持其執業的獨立性
目前我國注冊稅務師沒有法定專營業務，在涉稅服務方面，他們不得不與注冊會計師、注冊資產評估師、律師等“爭飯吃”；至于涉稅鑒證服務，《注冊稅務師管理暫行辦法》僅僅將其作為CTA的法定業務范圍，也不具有專營性。由于缺乏法定專營業務，作為一個相對較新的中介行業，注冊稅務師行業發展尤為艱難，許多事務所只有靠與稅務人員拉攏關系以獲得業務。在國家稅收征管制度法律法規不夠完善的現實情況下，稅務人員也樂于“出手相助”以便權力尋租，進而導致注冊稅務師行業的業務競爭憑借的不是優質稅務服務和涉稅鑒證服務，而是與稅務人員建立的特殊關系。同時，納稅人由于沒有自由選擇最優服務者的權利，被迫承擔這種高的納稅成本，于是許多納稅人就設置內外兩套賬進行逃稅，最終使注冊稅務師行業發展進入一種惡性循環。本文認為，只有通過法律賦予注冊稅務師法定專營業務的方式，才能使注冊稅務師的執業保持足夠的獨立性和公正性，才能使注冊稅務師行業正常有序地發展。
3．提高注冊稅務師執業水平，分類和規范業務收費
為了避免與注冊會計師、注冊資產評估師、律師等在諸如納稅申報、發票代購、記賬、稅法咨詢、會計培訓、稅務行政復議等方面進行低水平惡性競爭，注冊稅務師要不斷加強財稅理論與實務知識的學習，利用其專業優勢，拓展新的業務空間，實現從勞務型的計稅、報稅到智能型的稅收籌劃、稅務顧問、納稅評估、財務分析、經營策略等高層次業務轉變（李傳喜，2008），這樣才能以質取勝，贏得納稅人的青睞。
理論上，注冊稅務師服務行業的收費要按照“誰受益誰付費”原則來確定。由于注冊稅務師提供的涉稅鑒證等服務不僅僅為納稅人降低了誤用稅法而受處罰的風險，還為稅務部門節省了征稅成本，因此，涉稅鑒證等服務的收費就不能只由企業來承擔，稅務部門也應按注冊稅務師調增調減出來的一定比例支付鑒證費，這樣對企業來說才是公平合理的。企業的納稅中介服務費用降低了，自然也會增加對注冊稅務師服務的需求。
4．健全注冊稅務師法律法規體系，逐步提高立法層次
注冊稅務師行業發達的國家，都有健全的法律體系來保障。而我國現有的注冊稅務師制度，如《注冊稅務師管理暫行辦法》等還只是稅收行政規章，法律層級較低，對具有民法性質的稅務不是特別適應，整體的注冊稅務師法律法規結構體系也不夠健全，缺少配套的實施細則。因此，首先要在廣泛征求意見的基礎上加緊修改并正式出臺《中華人民共和國注冊稅務師條例》，同時進一步完善和細化相關的涉稅業務鑒證準則、行業收費辦法、行業公告制度、資質等級評定制度等；其次，要協助人大做好相關立法調研工作，積極推動《中國注冊稅務師法》的出臺（李傳喜，2008），以此來增加注冊稅務師制度供給數量，提高制度供給質量。
5．理順CTA管理體制，落實行政管理與行業自律管理的雙重監管模式
現階段，我國對CTA行業名義上采取的是以政府行政管理（CTA 管理中心）為主導，行業自律管理（CTA 協會）為輔助的雙重監管模式。《國家稅務總局關于進一步規范稅收執法和稅務工作的通知》（國稅函［2004］957號）明確規定：CTA管理中心是行政監管機構，負責依法對CTA 協會、CTA、CTA 事務所進行監督、指導；CTA協會是行業自律組織，負責行業指導和自律工作。然而現實中CTA 管理中心與CTA 協會卻是一套班子，且兩者職能交叉、職責不清，管理體制很不健全。因此，要借鑒韓國經驗，盡快理順CTA管理體制，真正實現政府行政與行業自律管理的雙重監管（蘇強，2005d）。
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【關鍵詞】服務業 增值稅擴圍 營業稅
一、增值稅擴圍的實質原因
（1）增值稅、營業稅分離加大了第三產業的稅負不公平。營業稅按企業的銷售額或營業額全額征稅，但有些服務業中間流轉環節多，如金融、保險、信托、物流、理財等，這些行業中間環節較多，每一道環節都征營業稅，導致服務業稅負太高，也阻礙了行業分工。在勞務、無形資產交易的鏈條上，應稅行為均為營業稅稅目時，只要企業向外擴散流轉環節、繼續分工細化協作，就會發生重復征稅問題。
（2）“兩稅并存，抵扣中斷”擠壓了生產型服務業的生存發展空間。從2009年1月1日起，在全國范圍內實行增值稅有生產型轉為消費型，但僅限于固定資產中的機器設備，使得這一轉型改革很不徹底。2000-2008年在全社會固定資產投資中，機器設備部分僅占23%，尚不足1/4，而其余的3/4是建筑安裝工程（約占60%）和其他費用，由于這些部分是繳營業稅而無法抵扣，因此仍然存在重復征稅問題。
（3）“區別對待，政策歧視”阻礙了跨境服務貿易發展。第三產業實行營業稅，在出口環節上無法按照增值稅實現退稅，制約了我國勞務參與國際公平競爭，減低了服務產品的價格國際競爭力，一定程度上阻礙了服務貿易，限制了國內服務產業向外國市場的擴展。
二、增值稅擴圍改革的突破
（1）選擇方向突破。對于如何消除重復征稅，事實是有兩種不同的主張：一種是在現行營業稅制度框架下實行差額征稅，英譯中則是引入增值稅來替代營業稅。上海服務業增值稅擴圍試點之所以引入增值稅而不是在營業稅的制度框架下實行差額征稅，主要是因為差額征稅無法解決生產業重復征稅的矛盾。
（2）改革路徑突破。改革選擇交通運輸業和生產業作為試點范圍，是因為交通運輸業增值稅擴圍，有利于物流行業整合社會資源，適應物流業產業特點和物流企業一體化、社會化、網絡化發展的要求，能有效解決物流行業總包、分運中的重復征稅問題。而生產業作為現代服務業發展的重點，重復征稅矛盾也十分突出，所以將其納入試點范圍。
（3）制度政策突破。這次增值稅擴為試點首先增加了稅率檔次，對于人力資源投入多、可抵扣項目少、增值率高、利潤率低的服務業，增加11%和6%兩檔稅率，促進增值稅順利推行；其次延續了稅收優惠政策，承諾現有服務業減免稅政策可通過增值稅減免方式繼續享受；最后是允許征稅增值稅的生產企業支付服務業發生的增值稅進行抵扣，擴大了抵扣范圍。
（4）分稅體制突破。上海增值稅擴圍后，將原歸屬于地方的營業稅改為增值稅后仍歸屬地方。一方面是因為經過1994年的分稅制改革，中央財力相對充裕，2010年，中央本級財政收入占總財政收入的比重已達到51.13%，中央本級稅收收入占總稅收的比重已達55.41%；另一方面是因為要加大地方政府的改革動力。
三、增值稅擴圍面臨的問題
（1）服務業納入增值稅范圍后對征管的要求。服務業納稅人不僅數量多，情況繁雜，而且經營規模普遍較小，財務核算管理也相對不規范，因此，對服務業征收增值稅要注意與征管水平相適應。目前的試點細則將年銷售金額500萬以上的現代服務業納稅人認定為一般納稅人，按6%征稅，其余則按小規模納稅人對待，試用3%的征收率。隨著征管水平的提高，再逐步擴大服務業增值稅一般納稅人的認定范圍。當然，原則上認定服務業增值稅一般納稅人標準，仍應以財務核算是否健全作為根本標準，而把營業額作為輔助標準。
（2）增值稅、營業稅合并改革對現行國家稅務局與地方稅務局征管范圍及中央與地方稅收收入分配的影響。增值稅擴圍應充分考慮對地方財政收入的影響和地稅系統的職能變化，需要采取相應的配套調整措施。有兩種方案可供選擇：一種是“過渡型”思路，即對現行屬于營業稅征收范圍的，改征增值稅后，仍歸地方稅務局管理，收入相應的部分仍歸地方政府。這種思路的優點是對收入歸屬和地方稅務機構的職能影響不大，利于平穩過渡，缺點是中央與地方的收入分配關系、國稅與地稅系統的職能分工將變得更為不規范。另一種是“徹底改革型”思路，即營業稅改革與進一步的分稅制改革同步進行，根據新的稅制體系和改革要求，在原有分稅制實踐經驗的基礎上，重新設計，明確中央、地方的收入歸屬，規范國稅、地稅系統的職責分工。這一思路的優點是稅制改革與財政管理體制改革同步進行，相互配套，有利于從根本上理順中央、地方的分配關系。但是改革的動作大，面臨的問題和困難也多。
（3）價格難控制。增值稅擴圍將價內稅的營業稅改為價外稅的增值稅，稅率提高和價稅關系變動自然對價格產生一定的沖擊影響。在營業稅改成增值稅后，當提供方為生產業，購買方為增值稅非一般納稅人，或提供方為消費業，購買方為消費者個人，購買方增加的稅款支付由于得不到抵扣，要么是增加負擔，要么是通過提高價格進一步轉嫁，結果是導致服務購買方支付價格或價稅合計款提高；如果提供方為生產業，購買方為增值稅一般納稅人，盡管支付價稅合計款增加了，但增加的增值稅可以作進項稅抵扣，稅負并沒有相應增加，反而會有所減少，不會引起價格的連鎖變動。由于增值稅“擴圍”改革的價格沖擊或影響主要是針對消費業價格，過大的沖擊將會使消費價格失控而使得消費者難以承受。需要考慮在一定時期內對消費業按征收率征稅，以保持消費價格的基本穩定。
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